Текст письма опубликован
"Нормативные акты для бухгалтера",
2006, N 17
Проблемная ситуация: О налоговом учете доходов и
расходов в рамках операций, совершаемых по агентским договорам, в том числе
курсовых разниц, возникающих от осуществления операций с иностранной валютой, в
целях определения налоговой базы по налогу на прибыль.
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 24 июля 2006 г. N 03-03-04/2/604
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики <...> по вопросу определения налоговой базы
агентом по агентскому договору сообщает следующее.
В силу положений ст. 11 Налогового
кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) институты, понятия и термины
гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской
Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они
используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено
Кодексом.
Отношения между принципалом и агентом
регулируются гражданским законодательством с учетом конкретных условий договора
агентирования.
Так, согласно ст. 1005 Гражданского
кодекса Российской Федерации, по агентскому договору одна сторона (агент)
обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала)
юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от
имени и за счет принципала.
Обращаем внимание, что, согласно нормам
Гражданского кодекса Российской Федерации, агент всегда осуществляет свою
деятельность за счет принципала независимо от того, от чьего имени (агента или
принципала) совершаются сделки.
В соответствии со ст. 316 Кодекса в
случае, если реализация производится через комиссионера, то
налогоплательщик-комитент определяет сумму выручки от реализации на дату
реализации на основании извещения комиссионера о реализации
принадлежащего комитенту имущества (имущественных прав). При этом комиссионер
обязан в течение трех дней с момента окончания отчетного периода, в котором
произошла такая реализация, известить комитента о дате реализации
принадлежавшего ему имущества.
Следовательно, в обязанность агента
входит только своевременное извещение принципала о совершенных им операциях.
В соответствии с пп.
9 п. 1 ст. 251 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются доходы в
виде имущества, поступившего организации как агенту в связи с исполнением
обязательств по агентскому договору, не учитываются им при определении
налоговой базы по налогу на прибыль. Кроме того, в состав доходов агента не
должны также входить суммы, полученные им от принципала в счет возмещения
затрат, произведенных посредником в ходе исполнения этого договора (при
условии, что такие затраты не включены им в состав расходов для целей
налогообложения). Исключение составляет величина вознаграждения, полученная
агентом от принципала. При этом для целей налогообложения такие суммы
принимаются в зависимости от метода признания доходов и расходов, определенных
учетной политикой агента в соответствии с действующим налоговым
законодательством.
Соответственно,
согласно п. 9 ст. 270 Кодекса, при определении налоговой базы не учитываются
расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного
комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением
обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному
договору, а также в счет оплаты затрат, произведенных комиссионером, агентом и
(или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав
расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с
условиями заключенных договоров.
Исходя из этого, агент, исполняя
определенные агентским договором юридические и иные действия по поручению
принципала, не ведет налоговый учет операций, совершенных им по агентским
договорам. Налоговый учет операций по указанным сделкам осуществляет принципал,
и он определяет налоговую базу по совершенным операциям для исчисления налога
на прибыль и представления декларации в налоговый орган.
В то же время если агент в рамках
агентского договора осуществляет расходы, не возмещаемые принципалом и
соответственно не учитываемые в налоговом учете принципала, то такие расходы
агент вправе включить в состав расходов, учитываемых им при определении налоговой
базы по налогу на прибыль. При этом указанные расходы должны отвечать
требованиям ст. 252 Кодекса.
Налоговый учет курсовых разниц,
возникающих от осуществления операций с иностранной валютой, ведется
принципалом в соответствии с положениями ст. ст. 250 и 265 Кодекса в составе
внереализационных доходов (расходов).
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
А.И.ИВАНЕЕВ
24.07.2006