Проблемная ситуация: О праве нотариуса, занимающегося
частной практикой в районах Крайнего Севера, учитывать в составе
профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ суммы расходов на оплату стоимости
проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно, компенсируемых
работникам, с которыми у нотариусов заключены трудовые договоры.
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА
ПИСЬМО
от 15 июня 2007 г. N 04-2-03/000804
Федеральная налоговая служба, рассмотрев
запрос о правомерности включения в состав расходов нотариуса, занимающегося
частной практикой в районе Крайнего Севера, личных затрат по оплате проезда в
отпуск и сумм так называемых отпускных, сообщает.
Налогообложение доходов, полученных
нотариусами, занимающимися в установленном законодательством порядке частной
практикой, производится в соответствии с гл. 23 "Налог на доходы
физических лиц" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).
Согласно ст. 209 Кодекса объектом
налогообложения по налогу на доходы физических лиц, являющихся налоговыми
резидентами Российской Федерации, признаются доходы, полученные
налогоплательщиками в налоговом периоде, которым согласно ст. 216 Кодекса
признается календарный год.
Частнопрактикующие нотариусы получают
доходы в виде оплаты, поступающей от юридических и физических лиц за совершение
нотариальных действий, предусмотренных ст. 35 Основ законодательства Российской
Федерации о нотариате (далее - Основы о нотариате).
В отличие от
нотариусов, работающих в государственных нотариальных конторах и получающих
доход в размере установленного им оклада, доходом частнопрактикующих нотариусов
в соответствии со ст. 23 Основ о нотариате являются денежные средства,
полученные ими в виде сумм тарифов, взимаемых с клиентов за совершение нотариальных
действий и оказание услуг правового и технического характера, которые согласно
ст. ст. 22 и 23 Основ о нотариате
после уплаты налогов и других обязательных платежей остаются в распоряжении
нотариуса.
Согласно ст. 227 Кодекса физические лица,
осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического
лица, частнопрактикующие нотариусы и другие лица, занимающиеся в установленном
действующим законодательством порядке частной практикой, самостоятельно
производят исчисление и уплату налога на доходы по суммам доходов, полученных
от осуществляемой ими деятельности.
Налоговая база для
исчисления налога на доходы в отношении доходов, полученных в налоговом периоде
от осуществления предпринимательской деятельности или занятия частной практикой
и облагаемых налогом по ставке 13 процентов, определяется налогоплательщиками
самостоятельно как денежное выражение таких доходов, уменьшенных на сумму
полагающихся налогоплательщику стандартных, социальных, имущественных и
профессиональных налоговых вычетов, установленных ст. ст. 218 - 221 Кодекса.
При этом п. 2 ст. 54 Кодекса определено,
что индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой,
адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, исчисляют налоговую базу по итогам
каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и
хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином России.
Порядок учета доходов и расходов и
хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей утвержден совместным
Приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 (далее -
Порядок учета).
Согласно
Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 06.06.2002 N 116-О
понятие "индивидуальные предприниматели" употребляется в специальном
значении исключительно для целей Кодекса, причем в группу субъектов налоговых
отношений, объединенных родовыми понятиями "индивидуальные
предприниматели", частные нотариусы включены наряду с физическими лицами,
зарегистрированными в установленном порядке и осуществляющими предпринимательскую
деятельность без образования юридического лица.
Допустимость такого законодательного
подхода - отнесение частных нотариусов как субъектов налоговых обязательств к
одной группе с индивидуальными предпринимателями вытекает
в том числе из особенностей статусных характеристик частных нотариусов,
выявленных Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении от
23.12.1999 N 18-П, в соответствии с которым, как самозанятые
граждане, частные нотариусы осуществляют свободно избранную ими деятельность на
основе частной собственности и на свой страх и риск, отвечая по своим
обязательствам всем принадлежащим им имуществом, за исключением имущества, на
которое в соответствии с законом не может быть обращено взыскание (ст. 24
Гражданского кодекса Российской Федерации).
Подпунктом 1 ст. 221 Кодекса
предусмотрено, что при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических
лиц частнопрактикующие нотариусы имеют право на получение профессиональных
налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально
подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При
этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется
налогоплательщиками самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения
расходов для целей налогообложения, установленному гл. 25 "Налог на
прибыль организаций" Кодекса.
В соответствии со
ст. 325 Трудового кодекса Российской Федерации (в ред. Федерального закона от
30.06.2006 N 90-ФЗ) лица, работающие в организациях, финансируемых из федерального
бюджета, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним
местностях, имеют право на оплату один раз в два года за счет средств
работодателя (организации, финансируемой из федерального бюджета) стоимости
проезда в пределах территории Российской Федерации к месту использования отпуска и обратно любым видом транспорта (за
исключением такси), в том числе личным, а также на оплату стоимости провоза
багажа весом до 30 килограммов.
Размер, условия и
порядок компенсации расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к
месту использования отпуска и обратно для лиц, работающих в организациях,
финансируемых из бюджетов субъектов Российской Федерации, устанавливаются
органами государственной власти субъектов Российской Федерации, в организациях,
финансируемых из местных бюджетов, - органами местного самоуправления, у
работодателей, не относящихся к бюджетной сфере, - коллективными договорами,
локальными нормативными актами, принимаемыми с учетом мнения выборных органов первичных профсоюзных организаций,
трудовыми договорами.
При этом согласно ст. 20 ТК РФ
работодателем признается физическое лицо либо юридическое лицо (организация),
вступившее в трудовые отношения с работником. Статьей 15 ТК РФ установлено, что
трудовые отношения - отношения, основанные на соглашении между работником и
работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы
по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с
указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику
работы), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при
обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым
законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы
трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными
актами, трудовым договором.
С учетом того, что частнопрактикующие
нотариусы согласно ст. 8 Основ законодательства Российской Федерации о
нотариате наделены правом нанимать и увольнять
работников, а также распоряжаться поступившим доходом, они сами являются
работодателями, вступающими в трудовые отношения с работниками и
осуществляющими возложенные на работодателя ст. 22 ТК РФ права и обязанности.
Следовательно, при
определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц
частнопрактикующие нотариусы, работающие в районах Крайнего Севера и
приравненных к ним местностях, вправе учитывать в составе своих
профессиональных налоговых вычетов, предусмотренных ст. 221 Кодекса, суммы
расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования
отпуска и обратно, компенсируемые работникам, с которыми у нотариусов заключены
трудовые договоры в порядке,
предусмотренном разд. III ч. 3 ТК РФ.
Действительный
государственный советник РФ
3 класса
И.Ф.ГОЛИКОВ
15.06.2007