Проблемная ситуация: Просим разъяснить порядок учета
для целей обложения налогом на прибыль ценных бумаг, полученных банком при
новации ГКО - ОФЗ, а также доходов от реализации указанных ценных бумаг и
доходов в виде процентов. Каков порядок учета суммы невыплаченного дохода по
долговым обязательствам, которые были переоформлены в новые обязательства? Возможно ли применение режима налогообложения прибыли от
операций с ценными бумагами, установленного Федеральным законом от 31.03.1999 N
62-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации
"О налоге на прибыль предприятий и организаций", к налоговым
правоотношениям, возникшим с начала проведения новации?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 14 июля 2000 г. N 04-02-05/5
Департамент налоговой политики рассмотрел
письмо банка и по существу вопроса сообщает следующее.
Порядок применения
норм Федерального закона от 31.03.1999 N 62-ФЗ "О внесении изменений и
дополнений в Закон Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и
организаций" применительно к операциям с новыми государственными ценными
бумагами в результате новации по государственным ценным бумагам, проводимой в
соответствии с Распоряжением Правительства Российской Федерации от 12.12.1998 N
1787-р "О новации по государственным ценным бумагам", Министерство
Российской Федерации по налогам и сборам разъяснило
Письмом от 21.07.1999 N ВП-6-05/572@.
Согласно законодательству новые ценные
бумаги, полученные при новации, учитываются в следующем порядке. Не включаются
в налогооблагаемую базу денежные средства, выплачиваемые при новации ГКО и ОФЗ
владельцам указанных ценных бумаг в качестве частичного возврата государством
предприятию его затрат на приобретение ГКО и ОФЗ. Ценные бумаги, полученные при
новации, учитываются по оплаченной стоимости.
В соответствии с Федеральным законом от
31.03.1999 N 62-ФЗ при реализации первичными владельцами государственных ценных
бумаг, полученных в результате реинвестирования, прибыль (убыток) определяется
как разница между ценой реализации и их оплаченной стоимостью с учетом затрат,
связанных с реализацией.
Под оплаченной стоимостью государственных
ценных бумаг, полученных в результате реинвестирования (новации), признается
стоимость, равная фактическим затратам инвестора на приобретение ГКО и ОФЗ,
погашаемых в результате выкупа или новации, уменьшенным на сумму денежных
средств, полученных при реструктуризации (новации). Оплаченная
стоимость одной государственной ценной бумаги, полученной в результате
реструктуризации (новации), определяется как оплаченная стоимость всех
полученных государственных ценных бумаг, деленная на их количество по видам,
при исчислении первичными владельцами дохода по государственным ценным бумагам,
полученным в результате реинвестирования (новации), при их погашении, в том
числе при направлении средств, полученных от погашения облигаций федерального
займа с постоянным купонным доходом (ОФЗ - ПД), на
погашение просроченной задолженности по налогам, штрафам и пеням в федеральный
бюджет, дополнительно из цены погашения (номинальной стоимости погашаемых
ценных бумаг) исключается часть процентного дохода, подлежащего выплате по ОФЗ,
и разница между ценой погашения и ценой приобретения по ГКО, включенные в
номинальную стоимость государственных ценных бумаг, полученных в результате
новации, приходящиеся на одну ценную бумагу, полученную в результате
реструктуризации (новации). В соответствии с правилами бухгалтерского
учета ценные бумаги учитываются у организации по фактическим затратам на
приобретение (или по балансовой стоимости) старых ГКО и ОФЗ, которые
участвовали в новации, за минусом полученных при новации денежных средств. При этом в соответствии с принятым порядком отражения новации в
бухгалтерском учете при новации долговых обязательств государства счета
доходов и расходов задействованы не были. Федеральным законом от 31.03.1999 N
62-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации
"О налоге на прибыль предприятий и организаций" не предусмотрен
порядок корректировки оплаченной стоимости для ценных бумаг, которые были
приняты на баланс до вступления в силу указанного Федерального закона.
Следует иметь в виду, что оплаченная
стоимость нового портфеля ценных бумаг, полученных при новации государственных
ценных бумаг, может не совпадать со стоимостью указанного портфеля
государственных ценных бумаг, определенной по правилам бухгалтерского учета.
Доход, полученный
инвестором в виде процентов по новым долговым обязательствам, полученным при
новации ГКО - ОФЗ, исчисленный за весь период с даты эмиссии до даты выплаты
(погашения купона) и (или) даты реализации новых государственных ценных бумаг
на вторичном рынке, исчисленный исходя из заявленного эмитентом дохода за
период с даты эмиссии (начала начисления процентного дохода по купону) до даты
погашения купона (выбытия государственной
ценной бумаги), является доходом первичного владельца государственных ценных
бумаг, полученных при новации, и подлежит обложению налогом на доход по ставке
15 процентов.
Невыплаченные суммы дохода по долговым
обязательствам, которые были переоформлены в новые обязательства, в
соответствии с законодательством формируют цену новых обязательств государства,
но никоим образом не изменяют сумму фактических затрат организации по
инвестированию в эти государственные ценные бумаги.
Учитывая изложенное,
по нашему мнению, порядок, доведенный Министерством Российской Федерации по
налогам и сборам Письмом от 23.09.1999 N ВГ-6-05/751, должен распространяться
на все государственные ценные бумаги, полученные организациями при новации ГКО
и ОФЗ, независимо от даты ее проведения.
Одновременно
сообщаем, что в настоящее время Министерством финансов Российской Федерации в
установленном порядке подготовлен и направлен в Правительство Российской
Федерации проект федерального закона "О внесении изменений и дополнений в
Закон Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и
организаций", в котором предусматривается норма, позволяющая организациям
применять режим налогообложения прибыли от операций с ценными бумагами,
установленный Федеральным законом от 31.03.1999 N 62-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской
Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций", к
налоговым правоотношениям, возникшим с начала проведения новации.
14.07.2000 Заместитель руководителя
Департамента налоговой политики
А.И.КОСОЛАПОВ