Проблемная ситуация: Профессиональный участник рынка
ценных бумаг (АО) просит разъяснить следующее.
1. Между АО и
банком в 2001 г. заключен договор купли - продажи, по которому АО продает банку
акции, минуя организатора торговли, с правом обратного выкупа, подлежащего
реализации в срок менее месяца с даты заключения договора по заранее
установленной договором цене (сделка РЕПО). Правомерно ли при
определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль применение положений
Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ, вводящего ст.282 НК РФ, в
соответствии с которой положительная разница между ценой выкупа ценных бумаг по
второй части сделки РЕПО и ценой продажи ценных бумаг по первой части сделки
РЕПО считается расходами по выплате процентов по привлеченным средствам,
включаемым в состав расходов продавца?
2. В 1998 г. АО получило заем от
иностранного юридического лица. В связи с дефолтом АО не смогло своевременно
возвратить заем. В течение 1999 г. АО производило периодическую переоценку
заемного обязательства и отражало результаты переоценки в виде курсовых разниц.
При проведении проверки за 1999 г. налоговый орган квалифицировал данные
разницы как суммовые. Правомерно ли это?
3. АО в 2001 г. получило кредит на
покупку ценных бумаг с целью их перепродажи. Каков порядок учета процентов по
данному кредиту для целей налогообложения?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 24 декабря 2001 г. N 04-02-05/1/220
Департамент налоговой политики рассмотрел
вопросы, поставленные в письме, и сообщает следующее.
1. В соответствии с Законом Российской
Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и
организаций" прибыль (убытки) от реализации ценных бумаг, фьючерсных и
опционных контрактов определяется как разница между ценой реализации и ценой
приобретения с учетом оплаты услуг по их приобретению и реализации.
Из письма следует, что договор купли -
продажи акций был заключен между АО и банком, минуя
организатора торговли. В таком случае убытки по операциям с ценными бумагами,
не имеющими рыночной котировки или не обращающимися на организованном рынке
ценных бумаг, могут быть отнесены на уменьшение доходов от реализации данной
категории ценных бумаг (в данном случае - категории акций и облигаций).
В соответствии с действующим в настоящее
время законодательством финансовый результат по сделке РЕПО определяется
отдельно по первой части сделки (продажа акций) и по второй части (покупка
акций).
Что касается Федерального закона от
06.08.2001 N 110-ФЗ, то он вводится в действие только с 1 января 2002 г. и
обратной силы не имеет.
2. В соответствии с Федеральным законом
от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" бухгалтерский учет
имущества, обязательств и хозяйственных операций ведется в валюте Российской
Федерации - в рублях.
Согласно п.3
Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость
которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2000, утвержденного Приказом
Минфина России от 10.01.2000 N 2н, курсовая разница - это разница между
рублевой оценкой соответствующего актива или обязательства, стоимость которых
выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу Центрального банка
Российской Федерации на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, и
рублевой оценкой этих актива и обязательства, исчисленной по курсу Центрального
банка Российской Федерации на дату принятия их к бухгалтерскому учету в
отчетном периоде или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за
предыдущий отчетный период.
Пунктом 7
указанного Положения предусмотрен пересчет стоимости денежных знаков в кассе
организации, средств на счетах в кредитных организациях, денежных и платежных
документов, краткосрочных ценных бумаг, средств в расчетах (включая по заемным
обязательствам) с юридическими и физическими лицами, остатков средств целевого
финансирования, полученных из бюджета или иностранных источников в рамках
технической или иной помощи Российской Федерации в соответствии с заключенными
соглашениями (договорами),
выраженной в иностранной валюте, в рубли должен производиться на дату
совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату составления
бухгалтерской отчетности.
Пунктами 11, 12 Положения установлено,
что курсовые разницы, возникающие по операциям по пересчету стоимости
вышеуказанных активов и обязательств, отражаются в бухгалтерском учете и
отчетности в том отчетном периоде, за который составлена бухгалтерская
отчетность.
При этом курсовые разницы подлежат
зачислению на финансовые результаты организации как внереализационные доходы
или внереализационные расходы по мере их принятия к бухгалтерскому учету.
Для целей
налогообложения доходы (убытки) от изменения рублевой оценки активов и
обязательств, выраженных в иностранной валюте, в результате изменения
официального курса рубля по отношению к иностранным валютам, котируемым
Центральным банком Российской Федерации, учитываются в составе налогооблагаемой
базы в порядке и на условиях, определенных Законом Российской Федерации от
27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций". Таким образом, курсовые разницы по кредиторской
задолженности в полном объеме относятся на финансовый результат, определяющий
валовую прибыль.
Учитывая, что из письма непонятно, в
какой валюте были получены заемные средства и в какой валюте они должны быть возвращены, дать конкретный
ответ не представляется возможным.
Однако обращаем внимание на следующее.
Если заем, выраженный в иностранной валюте, получен в рублях либо расчеты
производились в рублях, то такая задолженность пересчету в связи с изменением
курса рубля по отношению к иностранной валюте не подлежит.
3. В соответствии с Приказом Минфина
России от 15.01.1997 N 2 "О порядке отражения в бухгалтерском учете
операций с ценными бумагами" вложения средств организациями в виде
инвестиций в ценные бумаги в бухгалтерском учете отражаются как финансовые
вложения.
Для учета
приобретенных ценных бумаг организации пользуются счетом 06 "Долгосрочные
финансовые вложения" (когда установленный срок погашения их превышает один
год или вложения осуществлены с намерением получать доходы по ним более одного
года) и счетом 58 "Краткосрочные финансовые вложения" (когда
установленный срок их погашения не превышает одного года или вложения
осуществлены без намерения получать доходы по ним более одного года).
Финансовые вложения принимаются к
бухгалтерскому учету в сумме фактических затрат для инвестора.
Фактическими затратами на приобретение
ценных бумаг могут быть: суммы, уплачиваемые в соответствии с договором
продавцу; суммы, уплачиваемые специализированным организациям и иным лицам за
информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением ценных
бумаг; вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, с участием
которых приобретены ценные бумаги; расходы по уплате процентов по заемным
средствам, используемым на приобретение ценных бумаг до принятия их к бухгалтерскому
учету; иные расходы, непосредственно связанные с приобретением ценных бумаг.
После принятия ценных бумаг к учету
проценты за кредит, полученный на приобретение этих ценных бумаг, могут быть
погашены только за счет прибыли, оставшейся после уплаты налога на прибыль.
Заместитель руководителя
Департамента налоговой политики
А.И.КОСОЛАПОВ
24.12.2001