Проблемная ситуация: Организацией в течение 2008 г.
производились отчисления в резерв на выплату вознаграждений по итогам работы за
год. Сумма начисленного резерва превысила сумму фактически планируемого к
выплате вознаграждения. Вправе ли организация в целях исчисления налога на
прибыль не включать в состав внереализационных доходов остаток
неиспользованного резерва, а учесть остаток при формировании резерва на выплату
вознаграждений за 2009 г.?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 20 марта 2009 г. N 03-03-06/4/19
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу порядка использования
резерва на выплату вознаграждений по итогам года в целях налогообложения
прибыли и сообщает следующее.
На основании п. 6 ст. 324.1 Налогового
кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) для целей исчисления налога на
прибыль отчисления в резерв предстоящих расходов на выплату ежегодного
вознаграждения по итогам работы за год производятся в порядке, аналогичном
порядку, предусмотренному ст. 324.1 Кодекса для резерва предстоящих расходов на
оплату отпусков работников.
Согласно п. 1 ст. 324.1 Кодекса
организация, принявшая решение о равномерном учете для целей налогообложения
предстоящих расходов на выплату ежегодных вознаграждений, обязана отразить в
учетной политике для целей налогообложения принятый ею способ резервирования,
определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в
указанный резерв.
Для этих целей налогоплательщик обязан
составить специальный расчет (смету), в котором отражается расчет размера
ежемесячных отчислений в указанный резерв, исходя из сведений о предполагаемой
годовой сумме расходов на выплату ежегодного вознаграждения по итогам работы за
год, включая сумму единого социального налога с этих расходов. При этом процент
отчислений в указанный резерв определяется как отношение предполагаемой годовой
суммы расходов на выплату ежегодного вознаграждения по итогам
работы за год к предполагаемому годовому размеру расходов на выплату
ежегодного вознаграждения по итогам работы за год.
В ситуации, когда
сумма резерва, перенесенного на 2009 г., превысит сумму фактически начисленного
вознаграждения по итогам работы за 2008 г., указанная сумма превышения,
согласно п. 5 ст. 324.1 Кодекса, включается для целей налогообложения в состав
внереализационных доходов текущего налогового периода в случае, если при
уточнении учетной политики на следующий налоговый период налогоплательщик
считает нецелесообразным формировать резерв предстоящих расходов на выплату вознаграждения по итогам работы за год.
В соответствии с п. 5 ст. 324.1 Кодекса
отчисления в резерв на выплату вознаграждений по итогам работы за год
осуществляются с правом переноса не использованного на
конец отчетного налогового периода резерва на следующий налоговый период.
Согласно п. 4 ст. 324.1 Кодекса резерв на
выплату вознаграждений по итогам работы за год должен быть уточнен на конец
налогового периода. При этом, поскольку порядок уточнения
определен п. 4 ст. 324.1 Кодекса только для резервов на оплату отпусков, по
нашему мнению, в отношении резерва на выплату вознаграждений по итогам работы
за год организация в учетной политике должна определить способ резервирования и
порядок расчета предельной суммы отчислений в резерв, а также обоснованный
критерий, по которому на последнюю дату налогового периода организация будет
уточнять размер остатка резерва, переходящего на следующий налоговый период
(например, процент от прибыли или сумма на одного работника и т.д.).
Таким образом, в случае если предприятие
продолжает создавать резерв на предстоящую выплату вознаграждения по итогам
работы за год в 2009 г., остаток неиспользованной суммы может не включаться в
состав внереализационных доходов и будет учитываться при формировании резерва
на выплату вознаграждений по итогам работы за 2009 г.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
20.03.2009