Проблемная ситуация: О
налогообложении налогом на прибыль доходов швейцарской компании в виде
процентов по договору о привлечении денежных средств на условиях
неснижаемого остатка, подписанному с российским банком представителем
швейцарской компании - физлицом, являющимся налоговым резидентом РФ.
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 29 апреля 2009 г. N 03-08-05/1
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел запрос относительно налогообложения
доходов в виде процентов швейцарской компании по договору, подписанному с
российским банком о привлечении денежных средств на условиях неснижаемого
остатка представителем швейцарской компании - налоговым резидентом Российской
Федерации, и сообщает.
В соответствии со
ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль для иностранных
организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через
постоянные представительства, признаются полученные через эти постоянные
представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими
постоянными представительствами расходов, которые определяются в соответствии с
гл. 25 Кодекса, а также другие доходы от источников в Российской Федерации,
указанные в п. 1 ст. 309 Кодекса, относящиеся к постоянному представительству.
В соответствии с п.
1 ст. 5 Соглашения между Российской Федерацией и Швейцарской Конфедерацией об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на
доходы и капитал от 15.11.1995 (далее - Соглашение) термин "постоянное
представительство" означает постоянное место деятельности, через которое
предприятие одного Договаривающегося Государства полностью или частично
осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся
Государстве.
При определении
факта образования постоянного представительства на территории Российской
Федерации швейцарской компании необходимо учитывать положения п. 5 ст. 5
Соглашения, согласно которым если лицо, иное чем агент с независимым статусом,
осуществляет деятельность в одном Договаривающемся Государстве от имени предприятия
другого Договаривающегося Государства, то считается, что это предприятие имеет
постоянное представительство в первом упомянутом Договаривающемся Государстве в
отношении любой деятельности, которую это лицо
осуществляет для предприятия, если такое лицо имеет и обычно использует в этом
Государстве полномочия заключать контракты от имени предприятия.
Таким образом, п. 5
ст. 5 Соглашения содержит общепринятый принцип международного налогообложения,
согласно которому предприятие одного государства должно рассматриваться как
имеющее постоянное представительство в другом государстве, если при
определенных условиях в этом другом государстве действует лицо (зависимый
агент), представляющее это предприятие, даже если это предприятие не имеет
постоянного места деятельности в этом другом государстве в значении п. п. 1 и 2 ст. 5 Соглашения.
Зависимыми агентами признаются лица,
которые в силу сферы их полномочий или характера деятельности вовлекают до
определенной степени предприятие одного государства в участие в предпринимательской
деятельности на территории другого государства.
Пунктом 5 указанной статьи Соглашения
установлено, что только лица, имеющие полномочия на заключение контрактов,
могут считаться зависимыми агентами при условии, что такое лицо использует свои
полномочия по заключению контрактов многократно, а не в единичных случаях. При
этом фраза "полномочия заключать контракты от имени предприятия" не
ограничивает применение данного п. 5 к лицу, непосредственно заключающему
контракты от имени предприятия. Этот пункт применяется также к лицу,
заключающему контракты, которые накладывают обязательства на это предприятие,
даже если такие контракты не заключены от имени самого предприятия.
Недостаточное участие предприятия в операциях, совершаемых зависимым агентом,
является лишь показателем предоставления зависимому агенту широких полномочий.
Учитывая
вышеизложенное, по нашему мнению, деятельность швейцарской компании через
физическое лицо - налогового резидента Российской Федерации, имеющего
достаточно широкие полномочия (открывать и закрывать банковские счета и
депозиты и управлять средствами на них, свободно управлять активами швейцарской
компании, заключать, изменять и аннулировать контракты в интересах швейцарской
компании, регистрировать любые активы, включая недвижимость, на имя компании,
выдавать доверенности, открывать, создавать, регистрировать, содержать и контролировать любые филиалы, отделения компании и нести
ответственность за их руководство, инвестировать средства компании в деловые
предприятия, активы, валюту, представлять интересы компании в суде с правом
подписания исков, отказа от исков, изменения иска и мирного урегулирования
споров), приводит к образованию постоянного представительства на территории
Российской Федерации согласно вышеуказанным критериям. Следовательно, согласно
п. 1 ст. 7 Соглашения прибыль данной швейцарской компании подлежит
налогообложению в Российской Федерации, но только в той части, которая
относится к этому постоянному представительству.
В силу нормы п. 1 ст. 246 Кодекса иностранные
организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через
постоянные представительства, являются самостоятельными плательщиками налога на
прибыль организаций.
Таким образом, в
случае если деятельность иностранной организации в Российской Федерации
квалифицируется как приводящая к образованию постоянного представительства, в
объект налогообложения у такого постоянного представительства согласно п. 1 ст.
307 Кодекса включаются среди прочего доходы от источников в Российской
Федерации, указанные в п. 1 ст. 309 Кодекса (включая процентный доход от
долговых обязательств любого вида), при условии, что такие доходы относятся к постоянному представительству. Причитающийся процентный
доход в полной сумме учитывается в налоговой базе постоянного представительства
в составе внереализационных доходов и облагается по общей ставке налога в
размере 20%.
Согласно пп. 1 п. 2 ст. 310 Кодекса налоговый агент освобождается от
обязанности по исчислению и удержанию суммы налога с доходов, указанных в п. 1
ст. 309 Кодекса, выплачиваемых иностранным организациям, когда налоговый агент
уведомлен получателем дохода, что выплачиваемый доход относится к постоянному
представительству получателя дохода в Российской Федерации, и в распоряжении
налогового агента находится нотариально заверенная копия свидетельства о постановке получателя дохода на учет в налоговых органах, оформленная не ранее чем в предшествующем налоговом периоде.
При отсутствии такого подтверждения налог
удерживается у источника выплаты по ставке 20%, однако впоследствии процентные
доходы должны быть учтены постоянным представительством при формировании
налоговой базы.
Одновременно сообщаем, что настоящее
письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил,
конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым
актом. В соответствии с Письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138
направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер
по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах
и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах
в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
Н.А.КОМОВА
29.04.2009