Проблемная ситуация: В ноябре 2009 г. российская
страховая организация и предприятие, зарегистрированное в Социалистической
Республике Вьетнам (далее - Вьетнам), заключили договор добровольного
пенсионного страхования в пользу работников (российских граждан, выполняющих
работы на территории Вьетнама по контракту) за счет средств работодателя,
предусматривающий риск "выплата пенсии при наступлении пенсионных
оснований".
Целью указанного договора является
компенсация пенсионных потерь работников, так как работодатель, в соответствии
с законодательством Вьетнама, не перечисляет взносы в Пенсионный фонд РФ.
По законодательству Вьетнама с доходов в
виде страховых взносов по указанному договору был удержан и перечислен в бюджет
Вьетнама подоходный налог.
Следует отметить, что в настоящее время
действует Соглашение между Правительством РФ и Правительством Социалистической
Республики Вьетнам от 27.05.1993 "Об избежании
двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в
отношении налогов на доходы" (Соглашение ратифицировано Федеральным
законом от 24.04.1995 N 50-ФЗ).
В соответствии со ст. 18 указанного
Соглашения любые пенсии и другие подобные вознаграждения, получаемые лицом с
постоянным местопребыванием в договаривающемся государстве, могут облагаться
налогом только в этом государстве.
Однако в соответствии с НК РФ страховая
организация как налоговый агент должна удержать НДФЛ с доходов, выплаченных
налогоплательщику в виде страховых выплат.
При этом в ранее
действовавшей редакции ст. 213 НК РФ (до 01.01.2008) по договорам добровольного
пенсионного страхования, заключенным со страховыми организациями, если
страховые выплаты осуществлялись при наступлении пенсионных оснований в
соответствии с законодательством РФ, страховые взносы, вносимые за
застрахованных физлиц из средств работодателя, учитывались при определении
налоговой базы по НДФЛ, а страховые выплаты НДФЛ не облагались.
С 01.01.2008
порядок налогообложения НДФЛ изменился и по указанному договору страхования
страховые взносы, вносимые за застрахованных физлиц из средств работодателя, не
облагаются НДФЛ (п. 3 ст. 213 НК РФ), а страховые выплаты по указанному
договору включаются в налоговую базу по НДФЛ.
Таким образом, по
договору добровольного пенсионного страхования, заключенному работодателем на
территории Вьетнама в пользу работников (российских граждан), был удержан
подоходный налог с доходов в виде сумм страховых взносов, а при возвращении на
территорию РФ с этих же застрахованных при наступлении пенсионных оснований
страховая организация обязана удержать НДФЛ с доходов, полученных в виде
страховых (пенсионных) выплат. Это
обязывает отдельную группу граждан - тех, в чью пользу заключен договор
добровольного пенсионного страхования, уплачивать НДФЛ дважды: как со страховой
премии, так и со страховой выплаты, хотя реальный доход
по договору страхования застрахованный получает один раз.
При этом в силу ст.
23 указанного Соглашения, если лицо с постоянным местопребыванием в одном
договаривающемся государстве получает доход из другого договаривающегося государства,
сумма налога на такой доход, который может быть уплачен в этом другом
государстве в соответствии с положениями данного Соглашения, будет вычтена из
налога, взимаемого с такого лица в первом упомянутом государстве. Такой вычет, однако, не может превышать сумму налога, исчисленного с
такого дохода в соответствии с законодательством и правилами первого
упомянутого государства.
Следовательно, согласно ст. 232 НК РФ фактически уплаченные налогоплательщиком - налоговым
резидентом РФ за пределами РФ в соответствии с законодательством других
государств суммы налога с доходов, полученных за пределами РФ, засчитываются
при уплате налога в РФ, если это предусмотрено соответствующим договором
(соглашением) об избежании двойного налогообложения.
Имеет ли право российская
страховая организация как налоговый агент не удерживать НДФЛ со страховых
выплат по договору добровольного пенсионного страхования при представлении
застрахованным лицом документа о полученном доходе в виде страховой премии и об
уплате застрахованным лицом по указанному договору подоходного налога за
пределами РФ, подтвержденного налоговым органом соответствующего иностранного
государства?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 7 мая 2010 г. N 03-04-06/6-90
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу обложения налогом на
доходы физических лиц страховых взносов и страховых выплат по договорам
добровольного пенсионного страхования, заключенным работодателем в пользу своих
работников, и в соответствии со ст. 34.2 Налогового кодекса Российской
Федерации (далее - Кодекс) разъясняет следующее.
Как указывается в рассматриваемом письме,
организацией, осуществляющей свою деятельность на территории иностранного
государства, заключен договор добровольного пенсионного страхования с
российской организацией в пользу своих работников. В соответствии с
законодательством иностранного государства со страховых взносов, производимых
работодателем по таким договорам, был удержан налог и уплачен в бюджет этого государства.
В настоящее время по указанным договорам страховой организацией производятся
страховые выплаты.
В соответствии с п. 1 ст. 213 Кодекса при
определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются
доходы, полученные налогоплательщиком в виде страховых выплат.
Согласно пп. 2
п. 1 ст. 208 Кодекса страховые выплаты при наступлении страхового случая,
полученные от российской организации, относятся к доходам от источников в
Российской Федерации. В связи с этим для целей применения норм ст. 213 Кодекса
налоговый статус застрахованных лиц значения не имеет.
Таким образом, суммы страховых выплат по
указанным договорам, производимых российской организацией физическим лицам
независимо от их налогового статуса, подлежат обложению налогом на доходы
физических лиц в установленном порядке.
Положения ст. 18
Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством
Социалистической Республики Вьетнам об избежании
двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в
отношении налогов на доходы, заключенного 27.05.1993, регулирующие порядок
налогообложения пенсий и других подобных вознаграждений, получаемых лицом с
постоянным местопребыванием в иностранном государстве, не применяются к
доходам, получаемым физическими лицами в виде страховых выплат.
Нормы ст. 232 Кодекса об устранении
двойного налогообложения применяются в отношении получаемых налоговыми
резидентами Российской Федерации доходов, учитываемых при определении налоговой
базы по налогу на доходы физических лиц в Российской Федерации.
Поскольку в
соответствии с п. 3 ст. 213 Кодекса суммы страховых взносов по договорам
добровольного пенсионного страхования, внесенные за физических лиц из средств
работодателей, освобождаются от налогообложения, оснований для проведения
зачета сумм налога, удержанного со страховых взносов по указанным договорам в
соответствии с законодательством иностранного государства, при уплате на
территории Российской Федерации налога с доходов в виде страховых выплат не имеется.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
07.05.2010