Вопрос: ЗАО
(агент) и ООО (принципал) заключили агентский договор,
в соответствии с которым агент от своего имени и за счет принципала
осуществляет обслуживание флота принципала. Предусмотренный договором и
отработанный на практике порядок взаимодействия сторон выглядит следующим
образом.
Принципал направляет агенту письменное
поручение, в котором указаны цели и суммы планируемых расходов по обслуживанию
флота.
Принципал обеспечивает агента денежными
средствами в сумме поручения.
Агент исполняет поручение принципала в
пределах указанной суммы и в строгом соответствии с указанными целями.
По исполнении поручения агент
представляет принципалу отчет с приложением первичных документов,
подтверждающих произведенные расходы, и производит расчет агентского
вознаграждения.
Для исполнения поручений принципала агент
может привлекать третьих лиц либо использовать собственные ресурсы. В
частности, поручения на доставку груза водным транспортом агент исполняет путем
предоставления принципалу собственных плавсредств. При этом перевозка осуществляется в рамках
заключенного агентского договора на основании поручения принципала и по цене,
согласованной сторонами и подтвержденной принципалом в соответствующем
поручении. В этом случае отчетом агента является акт выполненных работ, а подтвержденная
принципалом в поручении стоимость перевозки - вознаграждением агента.
Также на практике возникают ситуации,
когда, получив поручение принципала, агент заключает договоры с субподрядчиками
на условиях более выгодных, чем указанные в поручении (например, по ценам
ниже). Очевидно, что агент заинтересован сохранить полученную таким образом
выгоду у себя. Однако принципал исключил из агентского договора пункт о том,
что разница, полученная в результате заключения сделки на более выгодных
условиях, является дополнительным вознаграждением агента, хотя в ряде случаев
аргументы агента о том, что выгода заработана справедливо, принимаются и
принципал подтверждает стоимость товаров/работ/услуг именно по тем ценам,
которые указаны в поручении, а не в счетах
привлеченных для его исполнения третьих лиц. Принципал считает приемлемым, если
агент в этой ситуации в качестве отчета представит не первичные документы
субподрядчиков, а акт выполненных работ, оформленный от своего имени, на сумму,
указанную в поручении.
Каков порядок учета доходов агента для
целей исчисления налога на прибыль, полученных в счет возмещения затрат,
произведенных в рамках договора самим агентом или субподрядчиками?
Ответ:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 17 августа 2011 г. N 03-03-06/1/494
В связи с письмом по вопросам
налогообложения Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики сообщает,
что согласно п. 11.4 Регламента Минфина России от 23.03.2005 N 45н обращения
организаций и индивидуальных предпринимателей по оценке конкретных
хозяйственных ситуаций в Департаменте не рассматриваются.
По вопросам проверки правильности
определения налоговой базы в конкретной хозяйственной ситуации следует
обращаться в аудиторские организации.
Одновременно сообщаем, что в соответствии
с п. 1 ст. 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по
агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать
по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего
имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.
По сделке, совершенной агентом с третьим
лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится
обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим
лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.
По сделке, совершенной агентом с третьим
лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают
непосредственно у принципала.
Согласно пп. 9 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса Российской Федерации
(далее - НК РФ) при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде
имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и
(или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору
комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет
возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если
такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или)
иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным
доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное
вознаграждение.
Частью 1 ст. 1009 ГК РФ установлено, что,
если иное не предусмотрено агентским договором, агент вправе в целях исполнения
договора заключить субагентский договор с другим
лицом, оставаясь ответственным за действия субагента перед принципалом. В
агентском договоре может быть предусмотрена обязанность агента заключить субагентский договор с указанием или без указания
конкретных условий такого договора.
В соответствии с п.
9 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде
имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и
(или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии,
агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты
затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за
комитента, принципала и (или) иного
доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов
комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями
заключенных договоров.
Таким образом, учет доходов агента для
целей налогообложения, полученных в счет возмещения затрат, произведенных в
рамках договора самим агентом или субподрядчиками, а также учет расходов,
осуществленных в счет оплаты затрат, произведенных агентом за принципала,
предопределяются условиями заключенного агентского договора.
При этом учет расходов в целях
налогообложения прибыли осуществляется при соблюдении требований, установленных
ст. 252 НК РФ, согласно которой в целях налогообложения прибыли налогоплательщик
уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением
расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Под обоснованными расходами понимаются
экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально
подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами,
оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо
документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота,
применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены
соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими
произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о
командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии
с договором). Расходами признаются любые затраты при
условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на
получение дохода.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
17.08.2011