ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА
ПИСЬМО
от 16 февраля 2006 г. N ММ-6-03/171@
Федеральная налоговая служба направляет
разъяснения за IV квартал 2005 года по отдельным вопросам, связанным с
применением Соглашения о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и
импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг, заключенного между
Правительствами Российской Федерации и Республики Беларусь. Указанные письма
направляются для сведения и учета в работе налоговых органов.
М.П.МОКРЕЦОВ
Приложение
к письму ФНС России
РАЗЪЯСНЕНИЯ
ПО ОТДЕЛЬНЫМ ВОПРОСАМ, СВЯЗАННЫМ С ПРИМЕНЕНИЕМ
СОГЛАШЕНИЯ О ПРИНЦИПАХ ВЗИМАНИЯ КОСВЕННЫХ НАЛОГОВ
ПРИ ЭКСПОРТЕ И ИМПОРТЕ ТОВАРОВ, ВЫПОЛНЕНИИ РАБОТ,
ОКАЗАНИИ УСЛУГ, ЗАКЛЮЧЕННОГО МЕЖДУ ПРАВИТЕЛЬСТВАМИ
РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ И РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ
Вопрос 1. В какой срок
следует представить налогоплательщику налоговую декларацию и пакет документов,
предусмотренных пунктом 3 раздела II Положения о порядке взимания косвенных
налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между
Российской Федерацией и Республикой Беларусь, для обоснования применения
нулевой ставки налога на добавленную стоимость при экспорте товаров в
Республику Беларусь, в случае если налогоплательщиком указанный пакет
документов собран в апреле 2005 года и установленный нормами указанного
Положения 90-дневный срок их представления истекает 27.04.2005?
Ответ. Общий порядок обложения налогом на
добавленную стоимость (далее - НДС) операций по реализации товаров на экспорт
регулируется главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее -
Налоговый кодекс).
Соглашение между
Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о
принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении
работ, оказании услуг, подписанное 15 сентября 2004 года (далее - Соглашение),
носящее статус международного договора, и Положение о порядке взимания
косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров
между Российской Федерацией и Республикой Беларусь (далее - Положение),
являющееся неотъемлемой частью Соглашения,
определяют особенности порядка применения НДС при экспорте товаров, вывезенных
с территории Российской Федерации на территорию Республики Беларусь.
Таким образом, с учетом положений статьи
7 Налогового кодекса, и принимая во внимание, что Положение не содержит нормы,
регламентирующие порядок и сроки уплаты налога в бюджет, применяются положения
главы 21 Налогового кодекса.
На основании статьи
174 Налогового кодекса уплата НДС по операциям, признаваемым объектом
налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146
Налогового кодекса, на территории Российской Федерации производится по итогам
каждого налогового периода исходя из фактической реализации товаров за истекший
налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим
налоговым периодом, если иное не предусмотрено положениями главы 21 Налогового кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 163
Налогового кодекса налоговый период устанавливается как календарный месяц, если
иное не установлено пунктом 2 данной статьи.
Операции по реализации товаров,
налогообложение которых производится по ставке 0 процентов, включая операции по
реализации товаров, вывезенных с территории Российской Федерации на территорию
Республики Беларусь, отражаются в налоговой декларации по НДС по налоговой
ставке 0 процентов.
Из норм,
содержащихся в пунктах 2 и 3 раздела II Положения следует, что для обоснования
применения нулевой ставки НДС при реализации товаров на территорию Республики
Беларусь налогоплательщик должен в течение 90 дней с даты отгрузки (передачи)
товаров представить в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией
документы, предусмотренные пунктом 2 раздела II Положения.
С учетом этого, а
также исходя из смысла положений абзаца первого пункта 9 статьи 167 Налогового
кодекса и статьи 174 Налогового кодекса, налоговая декларация по НДС по
налоговой ставке 0 процентов, в которой отражены операции по реализации товаров
на территорию Республики Беларусь, представляется за месяц, в котором собран
полный пакет документов, предусмотренных пунктом 2 раздела II Положения.
Подтверждением того, что
налогоплательщиком собран пакет документов именно в том периоде, за который
представлена налоговая декларация, является представление этой налоговой
декларации и пакета документов в налоговый орган в срок не позднее 20 числа
месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
При этом если вышеуказанный 90-дневный срок
истекает в налоговом периоде, за который представлена налоговая декларация и
одновременно с налоговой декларацией представлены документы, предусмотренные
пунктом 2 раздела II Положения, то эти документы считаются представленными в
срок, установленный в абзаце первом пункта 3 раздела II Положения.
Таким образом, если
полный пакет документов собран налогоплательщиком в апреле 2005 года и
истечение 90-дневного срока наступает 27 апреля 2005 года, то указанные
документы вместе с налоговой декларацией по НДС по налоговой ставке 0 процентов
за апрель 2005 года должны быть представлены налогоплательщиком в налоговый
орган в срок с 1 мая 2005 года по 20 мая 2005 года (письмо ФНС России от 30.11.2005 N 03-2-03/2075/15).
Вопрос 2. Может ли
являться основанием для принятия налоговым органом решения об отказе в
возмещении соответствующих сумм налога на добавленную стоимость представление
налогоплательщиком в пакете документов, обосновывающих применение нулевой
ставки налога на добавленную стоимость при экспорте товаров в Республику
Беларусь, не оригинала третьего экземпляра заявления о ввозе товаров и уплате
косвенных налогов с отметкой налогового органа Республики Беларусь, а копии
данного документа?
Ответ. В соответствии с
пунктом 1 раздела II Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме
контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и
Республикой Беларусь (далее - Положение), являющегося неотъемлемой частью
Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством
Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и
импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (далее - Соглашение), которое
вступило в силу с 1 января 2005 года, при реализации товаров, вывезенных
с территории Российской Федерации на территорию Республики Беларусь,
применяется нулевая ставка налога на добавленную стоимость.
Для обоснования
применения нулевой ставки налогоплательщик предъявляет в налоговый орган
одновременно с налоговой декларацией документы, указанные в пункте 2 раздела II
Положения, в том числе третий экземпляр заявления о ввозе товара,
экспортированного с территории Российской Федерации на территорию Республики
Беларусь, с отметкой налогового органа Республики Беларусь, подтверждающей
уплату косвенных налогов в полном объеме.
Согласно разъяснениям, данным в письме
ФНС России от 15.06.2005 N ММ-6-03/489@, согласованном с Минфином России,
документы, указанные в пункте 2 раздела II Положения, в том числе заявление о
ввозе товаров и уплате косвенных налогов, могут представляться
налогоплательщиком в налоговый орган в виде копий, заверенных подписью
руководителя и главного бухгалтера.
С учетом изложенного, представление
налогоплательщиком в обоснование применения налоговой ставки 0 процентов по НДС
в числе документов копии заявления, а не оригинала, не может являться
основанием для принятия налоговым органом решения об отказе в возмещении
соответствующих сумм НДС (письмо ФНС России от 07.11.2005 N 03-2-03/1916/18).
Вопрос 3. Правомерно ли отнесение сумм
налога на добавленную стоимость, удержанного контрагентом на территории
Республики Беларусь в соответствии с законодательством данного государства, на
расходы, уплачиваемые при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на
прибыль; а также правомерно ли применение налоговых вычетов по налогу на
добавленную стоимость указанных сумм?
Ответ. В соответствии со статьей 274
главы 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса налоговой базой для
целей указанной главы признается денежное выражение прибыли, определяемой в
соответствии со статьей 247 Кодекса, подлежащей налогообложению.
Согласно статье 247 Кодекса прибылью для
российских организаций в целях указанной главы признаются полученные доходы,
уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии
с указанной главой.
Пунктом 1 статьи 248 Кодекса
предусмотрено, что при определении доходов из них исключаются суммы налогов,
предъявленные в соответствии с Кодексом налогоплательщиком покупателю
(приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).
Данное положение не распространяется на
суммы налогов, уплачиваемых российской организацией на территории иностранных
государств.
Пунктами 1 и 2 статьи 311 Кодекса
установлено, что доходы, полученные российской организацией от источников за
пределами Российской Федерации, учитываются при определении ее налоговой базы.
Указанные доходы учитываются в полном объеме с учетом расходов, произведенных
как в Российской Федерации, так и за ее пределами.
При определении налоговой базы расходы,
произведенные российской организацией в связи с получением доходов от
источников за пределами Российской Федерации, вычитаются в порядке и размерах,
установленных указанной главой.
В связи с изложенным в налоговом учете в
составе доходов подлежат отражению суммы косвенного налога, удержанного
налоговым резидентом иностранного государства в соответствии с
законодательством этого иностранного государства.
При этом расходы
российской организации, оказывающей услуги за границей, в том числе на
территории бывших стран СНГ, в виде сумм косвенного налога, удержанного
иностранным агентом, учитываются при определении налоговой базы по налогу на
прибыль в соответствии с подпунктом 49 пункта 1 статьи 264 Кодекса, если такие
расходы соответствуют критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса.
В отношении налоговых вычетов по налогу
на добавленную стоимость сообщаем следующее.
Порядок применения налоговых вычетов по
налогу на добавленную стоимость определен статьями 171 и 172 Кодекса и
применяется в отношении товаров (работ, услуг), приобретенных на территории
Российской Федерации.
Поскольку, как
следует из запроса, налог на добавленную стоимость, удержанный контрагентом на
территории Республики Беларусь в соответствии с законодательством данного
государства, не связан с приобретением товаров (работ, услуг) на территории
Российской Федерации, суммы налога, удержанные иностранным агентом (белорусской
организацией), к вычету у российской организации не принимаются (письмо ФНС
России от 18.10.2005 N 03-4-03/1800/31).
Вопрос 4. В каком порядке подлежат
налогообложению налогом на добавленную стоимость операции по реализации в
Республику Беларусь товаров, не происходящих с территории Российской Федерации?
Ответ. С 1 января 2005 года вступило в
силу Соглашение о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте
товаров, выполнении работ, оказании услуг, заключенное между Правительствами
Российской Федерации и Республики Беларусь (далее - Соглашение).
Федеральным законом от 28.12.2004 N
181-ФЗ определено, что Российская Федерация исходит из того, что в Соглашении
под термином "товары" понимаются товары, происходящие из территории
Российской Федерации или Республики Беларусь, в соответствии с пунктом 2 статьи
1 Соглашения.
Таким образом, под товарами,
происходящими из территории Российской Федерации или Республики Беларусь,
понимаются товары:
а) полностью произведенные на территории
Российской Федерации или Республики Беларусь;
б) подвергшиеся обработке на территории
Российской Федерации или Республики Беларусь с использованием сырья, материалов
и комплектующих изделий происхождением из третьих стран и изменившие в связи с
этим принадлежность по классификации Гармонизированной системы описания и
кодирования товаров хоты бы по одному из четырех первых знаков;
в) произведенные с использованием
указанных в пункте "б" сырья, материалов и комплектующих изделий при
условии, что их совокупная стоимость не превышает фиксированной доли экспортной
цены реализуемых товаров.
Таким образом, нормы Соглашения,
предусматривающие право налогоплательщиков на применение налоговой ставки 0
процентов по налогу на добавленную стоимость на операции по экспорту в
Республику Беларусь товаров, не происходящих с территории Российской Федерации,
не распространяются.
Учитывая изложенное, налогообложение
налогом на добавленную стоимость операций по реализации в Республику Беларусь
товаров, происходящих из третьих стран, должно производиться в соответствии с
положениями Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).
В отношении
товаров, происходящих из третьих стран и из Российской Федерации и ввозимых с
территории Республики Беларусь, в соответствии с разъяснениями Федеральной
таможенной службы от 27.01.2005 N 01-06/1958, в настоящее время действует
порядок, предусматривающий проведение таможенного оформления и таможенного
контроля в полном объеме с уплатой таможенных пошлин, налогов таможенным
органам.
Суммы налога на
добавленную стоимость, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на
таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для
внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной
территории в отношении товаров, приобретаемых для осуществления операций,
признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса,
подлежат вычетам в соответствии с пунктом 2 статьи 171 Кодекса (письмо ФНС
России от 01.11.2005 N
03-4-03/1889/31).