ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА
ПИСЬМО
от 2 июня 2008 г. N ММ-9-3/63
О РАССМОТРЕНИИ ЗАПРОСА
Федеральная
налоговая служба рассмотрела запрос по вопросу осуществления ФНС России
мероприятий по подготовке к введению с 01.01.2009 обязательной процедуры
досудебного обжалования решения о привлечении к ответственности за совершение
налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности
в вышестоящем налоговом органе до обжалования указанных решений в судебном
порядке и сообщает следующее.
Подготовка к введению с 01.01.2009
обязательной процедуры досудебного обжалования решения о привлечении к
ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности в вышестоящем налоговом
органе до обжалования указанных решений в судебном порядке
осуществляется Федеральной налоговой службой по двум основным направлениям:
1) формирование кадрового потенциала
должностных лиц налоговых органов, в компетенцию которых входит осуществление
производства по досудебному урегулированию налоговых споров, обеспечение
надлежащих условий их деятельности (организационно-правовые,
материально-технические и иные вопросы);
2) осуществление мероприятий,
направленных на совершенствование административных процессуальных норм,
регламентирующих производство по рассмотрению налоговыми органами споров в
досудебном порядке.
Мероприятия по первому направлению.
Подготовка к обязательному досудебному
обжалованию решений, выносимых налоговыми органами по результатам выездных и
камеральных налоговых проверок, до обжалования указанных решений в судебном
порядке началась в Федеральной налоговой службе заблаговременно.
В этих целях в 2006 году было принято
решение о структурном выделении в системе налоговых органов специальных
подразделений (подразделений налогового аудита), в компетенцию которых входит
исключительно внутриведомственное досудебное разбирательство.
Создание подразделений налогового аудита
внутри системы налоговых органов являлось также частью реализации общей
государственной политики, направленной на снижение числа споров с участием
государственных органов в арбитражных судах, количество которых согласно
статистическим данным постоянно возрастало.
Подразделения налогового аудита должны,
прежде всего, обеспечивать надлежащее рассмотрение налоговых споров на двух
основных стадиях досудебного урегулирования:
во-первых, при рассмотрении возражений
(разногласий) налогоплательщиков на стадии рассмотрения материалов проверки (от
момента вручения акта по результатам проведенных мероприятий налогового
контроля до вынесения решения);
во-вторых, при рассмотрении заявлений и
жалоб налогоплательщиков на действия (бездействие) налоговых органов
(должностных лиц), а также на ведомственные акты ненормативного характера.
28 февраля 2006
года письмом руководителя Федеральной налоговой службы N САЭ-6-08/207 до
территориальных налоговых органов были доведены основные требования, связанные
с формированием подразделений налогового аудита, в компетенцию которых входит
исключительно внутриведомственное досудебное разбирательство, а также
обязанность по организации надлежащего реагирования на допущенные ведомственные
нарушения, выявленные в ходе урегулирования налоговых споров.
Кроме того, распоряжением ФНС России от
01.09.2006 N 130@ утверждена Концепция развития налогового аудита в системе
налоговых органов Российской Федерации, определившая цели, задачи и принципы
развития системы досудебного урегулирования в налоговых органах, мероприятия по
ее реализации.
В установленные сроки задачи по
формированию подразделений налогового аудита, подбор и расстановка кадров,
обеспечение их деятельности, включая вопросы приоритетного материального
стимулирования, были выполнены.
Итоги работы налоговых органов по
досудебному урегулированию налоговых споров в 2006 и 2007 годах свидетельствуют
о том, что все больше заявителей отдают предпочтение досудебной процедуре
урегулирования налогового спора, а не обращаются сразу в суд. Так, темп роста
жалоб, рассматриваемых в досудебном порядке, в 4 раза выше темпа роста жалоб,
рассматриваемых в судебном порядке.
Соотношение числа жалоб, рассмотренных в
досудебном порядке, к числу заявлений, предъявленных к налоговым органам и
рассмотренных судами, увеличилось с 57% за 2006 год до 73% за 9 месяцев 2007
года, что также свидетельствует о начале перемещения центра тяжести по
рассмотрению налоговых споров из судебных инстанций в ФНС России.
Вместе с тем ряд мероприятий, связанных с
постоянно растущей нагрузкой на отделы налогового аудита, тем более с ее
прогнозом после 01.01.2009, осуществляется и в настоящее время.
Мероприятия по второму направлению.
Федеральной
налоговой службой в 2006 году были разработаны и утверждены Регламент
рассмотрения заявлений и жалоб физических и юридических лиц на действия или
бездействие, а также на акты ненормативного характера налоговых органов
Российской Федерации в досудебном порядке и Регламент организации в налоговых
органах работы при рассмотрении письменных возражений (объяснений)
налогоплательщика по акту налоговой проверки.
Указанные Регламенты были призваны
урегулировать ряд процедурных вопросов (регламентация которых отсутствует в
налоговом законодательстве), связанных с осуществлением производства по
рассмотрению налоговыми органами споров.
Вместе с тем названные Регламенты не
содержат нормативно-правовых норм, обязательных для участников соответствующих
правоотношений, являются исключительно внутренними документами налоговых
органов, а их использование в ряде случаев само по себе повлекло возникновение
спорной ситуации и последующие судебные разбирательства.
Таким образом, проблема отсутствия ряда
норм, устанавливающих процессуальный порядок досудебного рассмотрения и
урегулирования жалоб физических и юридических лиц на
действия или бездействие должностных лиц налоговых органов Российской
Федерации, а также на акты ненормативного характера налоговых органов Российской
Федерации, сохраняет свою актуальность и в настоящее время.
К таковым относятся, в частности,
отсутствие в Налоговом кодексе Российской Федерации (далее - Кодекс) четкого,
исчерпывающего порядка осуществления налоговыми органами производства по досудебному
рассмотрению жалоб налогоплательщиков.
Кроме указания на то, что жалоба
рассматривается вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом),
определения вида итогового решения и общего срока рассмотрения, содержащихся в
статье 140 Кодекса, процессуальных положений, регламентирующих производство по
рассмотрению жалоб в досудебном порядке, Кодекс не содержит.
Для сравнения в статье 142 Кодекса,
касающейся вопросов порядка рассмотрения и разрешения налоговых споров судами,
содержится отсылка к гражданскому процессуальному, арбитражному процессуальному
законодательству и иным федеральным законам.
Нормы 19 и 20 главы Кодекса не дают
ответов на целый ряд практических вопросов, возникающих при рассмотрении жалоб
налоговыми органами, таких, как: процессуальное оформление начала (окончания)
производства по рассмотрению жалобы; процессуальные права и обязанности
заявителя в ходе осуществления досудебного производства по рассмотрению жалобы;
процессуальные права и обязанности налоговых органов (должностных лиц налоговых
органов) в ходе подготовки и осуществления досудебного производства по
рассмотрению жалобы; основания прекращения производства по рассмотрению жалобы
при наличии обстоятельств, препятствующих рассмотрению спора по существу;
основания оставления жалобы без рассмотрения; какие требования по форме и
содержанию должны предъявляться к жалобам; как и чем должны
подтверждаться полномочия заявителя и его законного или уполномоченного
представителя; последствия оставления жалобы без рассмотрения; порядок
исчисления срока рассмотрения жалобы (приостановления течения срока в связи с
запросом информации (сведений) от третьих лиц; новое исчисление сроков при
представлении заявителем новых документов и доводов); компетенция налоговых
органов по рассмотрению жалоб; пересмотр решений налоговых органов по
жалобам в связи с открывшимися новыми обстоятельствами; риски при производстве
по рассмотрению налоговыми органами споров в досудебном порядке, юридические
гарантии минимизации ошибок правоприменения, страхование
ответственности и т.д. и т.п.
Вместе с тем при рассмотрении и
разрешении аналогичных споров арбитражные суды, к примеру, руководствуются
Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации (далее - АПК), который
содержит нормы, детально прописывающие порядок осуществления судопроизводства в
арбитражных судах.
Кроме того, в
соответствии с пунктом 2 статьи 3 АПК включает в себя принципиальную норму о
том, что порядок судопроизводства в арбитражных судах Российской Федерации
определяется Конституцией Российской Федерации, Федеральным конституционным
законом от 31.12.1996 N 1-КФЗ "О судебной системе Российской
Федерации" и Федеральным конституционным законом от 28.04.1995 N 1-КФЗ
"Об арбитражных судах в Российской Федерации", АПК и принимаемыми в
соответствии с ними другими
федеральными законами.
Согласно статье 13
АПК в случаях, если спорные отношения прямо не урегулированы федеральным
законом и другими нормативными правовыми актами, арбитражные суды применяют
нормы права, регулирующие сходные отношения (аналогия закона), а при отсутствии
таких норм рассматривают дела исходя из общих начал и смысла федеральных
законов и иных нормативных правовых актов (аналогия права).
Одновременно с этим срок совершения судом
процессуальных действий, связанных с рассмотрением искового заявления,
позволяет объективно и всесторонне изучить материалы рассматриваемого дела.
Например, срок подготовки дела к судебному разбирательству составляет два
месяца (ст. 134 АПК); решение по делу, рассмотренному судом первой инстанции,
должно быть принято в месячный срок со дня вынесения определения суда о
назначении дела к судебному разбирательству (ст. 152 АПК). Также имеется месяц
на отложение разбирательства (ст. 158 АПК). Кроме того, разбирательство
начнется сначала, если истец увеличил размер требований или ответчик заявил
встречный иск и т.д.
Следует отметить также, что Кодекс
Российской Федерации об административных правонарушениях предусматривает явку
лица или его законного представителя, в отношении которого вынесено решение по
делу при рассмотрении жалобы. Вместе с тем Кодексом данная процедура не
предусмотрена, но зачастую возникают случаи, когда при рассмотрении жалобы
необходимо участие сторон налогового спора.
В связи с изложенным ФНС России считает
необходимым внесение изменений и дополнений в законодательство Российской
Федерации о налогах и сборах, направленных на совершенствование
административных процессуальных норм, регламентирующих производство по
рассмотрению налоговыми органами споров в досудебном порядке.
М.П.МОКРЕЦОВ