ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА
ПИСЬМО
от 23 марта 2009 г. N ШС-22-3/216@
О ПОРЯДКЕ ПРИМЕНЕНИЯ ОТДЕЛЬНЫХ ПОЛОЖЕНИЙ
ФЕДЕРАЛЬНОГО ЗАКОНА ОТ 26.11.2008 N 224-ФЗ
Федеральная налоговая служба в связи с
вступлением в силу Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении
изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации
и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Федеральный
закон) сообщает следующее.
В соответствии с подпунктом 3 пункта 1
статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) выполнение
строительно-монтажных работ для собственного потребления признается объектом
налогообложения по налогу на добавленную стоимость. На основании пункта 10
статьи 167 Кодекса моментом определения налоговой базы при выполнении
строительно-монтажных работ для собственного потребления является последнее
число каждого налогового периода.
Абзацем третьим
пункта 6 статьи 171 Кодекса установлено, что суммы налога, исчисленные
налогоплательщиками в соответствии с пунктом 1 статьи 166 Кодекса при
выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, связанных
с имуществом, предназначенным для осуществления операций, облагаемых налогом в
соответствии с главой 21 Кодекса, стоимость которого подлежит включению в
расходы (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на
прибыль организаций, подлежат вычетам.
Таким образом, вычеты сумм налога,
исчисленных налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для
собственного потребления, производятся при выполнении следующих условий:
- строящийся объект предназначен для
использования в операциях, облагаемых налогом на добавленную стоимость;
- стоимость данного объекта подлежит
включению в расходы (в том числе через амортизационные отчисления) при
исчислении налога на прибыль организаций.
В соответствии с абзацем вторым пункта 5
статьи 172 Кодекса (в редакции, действующей с 01.01.2009) вычеты сумм налога,
указанных в абзаце третьем пункта 6 статьи 171 Кодекса, производятся на момент
определения налоговой базы, установленный пунктом 10 статьи 167 Кодекса.
Учитывая
изложенное, в соответствующих строках налоговой декларации по налогу на
добавленную стоимость, представляемой налогоплательщиком за налоговый период,
начиная с первого налогового периода 2009 года, отражаются как суммы налога,
исчисленные при выполнении строительно-монтажных работ для собственного
потребления, так и суммы этого налога, подлежащие вычету в соответствии с
абзацем третьим пункта 6 статьи 171 Кодекса.
Согласно пункту 13
статьи 9 Федерального закона суммы налога, исчисленные налогоплательщиком при
выполнении с 1 января 2006 года до 1 января 2009 года строительно-монтажных
работ для собственного потребления и не принятые к вычету до дня вступления в
силу данного Федерального закона, подлежат вычетам в порядке, предусмотренном
статьей 172 части второй Налогового кодекса Российской Федерации в редакции,
действовавшей до дня вступления в силу
Федерального закона.
В этой связи суммы
налога, исчисленные налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных
работ для собственного потребления и отраженные в соответствующих строках
налоговой декларации, представляемой за налоговые периоды 2006 - 2008 гг.,
принимаются к вычету по мере уплаты в бюджет налога, исчисленного при
выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, в
соответствии со статьей 173 Кодекса и при выполнении условий, предусмотренных абзацем
третьим пункта 6 статьи 171
Кодекса.
В случае если при
вводе (или после ввода) в эксплуатацию завершенного капитальным строительством
объекта данный объект недвижимости начинает использоваться одновременно как в
облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операциях, то суммы
налога на добавленную стоимость, исчисленные налогоплательщиком при выполнении
строительно-монтажных работ для собственного потребления (а также суммы налога,
предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), имущественным
правам, использованным при строительстве, стоимость которых на основании пункта 2 статьи 159 Кодекса
не учитывается при определении налоговой базы по налогу на добавленную
стоимость), принятые к вычету в порядке, установленном пунктом 6 статьи 171
Кодекса и пунктом 5 статьи 172 Кодекса, подлежат восстановлению и уплате в
бюджет в течение 10 лет в порядке, предусмотренном абзацами четвертым и пятым
пункта 6 статьи 171 Кодекса.
Если при вводе (или
после ввода) в эксплуатацию завершенного капитальным строительством объекта
данный объект недвижимости начинает использоваться только в операциях, не
облагаемых налогом на добавленную стоимость, то суммы налога, исчисленные
налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного
потребления (а также суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам
(работам, услугам), имущественным правам, использованным при строительстве,
стоимость которых на основании пункта 2 статьи 159 Кодекса не учитывается при определении
налоговой базы по налогу на добавленную стоимость), принятые к вычету в
порядке, установленном пунктом 6 статьи 171 Кодекса и пунктом 5 статьи 172
Кодекса, на основании пункта 3 статьи 170 Кодекса подлежат восстановлению и
уплате в бюджет.
В том случае, если
завершенный капитальным строительством объект не подлежит введению в
эксплуатацию, то суммы налога, исчисленные налогоплательщиком при выполнении
строительно-монтажных работ для собственного потребления (а также суммы налога,
предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), имущественным
правам, использованным при строительстве, стоимость которых на основании пункта
2 статьи 159 Кодекса не учитывается при определении налоговой базы по налогу на
добавленную стоимость), принятые к вычету в порядке, установленном пунктом 6 статьи 171
Кодекса и пунктом 5 статьи 172 Кодекса, подлежат восстановлению и уплате в
бюджет в том налоговом периоде, в котором принято решение о списании данного
объекта с баланса (в частности, в связи с ликвидацией), поскольку не выполняется
одно из условий, предусмотренных абзацем третьим пункта 6 статьи 171 Кодекса.
В том случае, если
стоимость завершенного капитальным строительством объекта не будет включаться в
расходы (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на
прибыль организаций, то суммы налога, исчисленные налогоплательщиком при
выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления (а также
суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам),
имущественным правам, использованным при строительстве, стоимость которых на
основании пункта 2 статьи 159
Кодекса не учитывается при определении налоговой базы по налогу на добавленную
стоимость), принятые к вычету в порядке, установленном пунктом 6 статьи 171
Кодекса и пунктом 5 статьи 172 Кодекса, подлежат восстановлению и уплате в
бюджет в том налоговом периоде, в котором данный объект недвижимости введен в
эксплуатацию, так как не выполняется одно из условий, предусмотренных абзацем
третьим пункта 6 статьи 171 Кодекса.
С Министерством финансов Российской
Федерации согласовано (письмо Минфина России от 24.02.2009 N 03-07-15/24).
Действительный государственный советник
Российской Федерации
2 класса
С.Н.ШУЛЬГИН