ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА
ПИСЬМО
от 8 апреля 2009 г. N ШС-22-3/267
О ПОРЯДКЕ УЧЕТА
В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ РАСХОДОВ В ВИДЕ
АМОРТИЗАЦИОННОЙ ПРЕМИИ
Федеральная налоговая служба в связи с многочисленными запросами о порядке учета в целях
налогообложения прибыли расходов на капитальные вложения в отношении
имущества, приобретенного по договору лизинга, сообщает следующее.
В соответствии с
пунктом 9 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс)
налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового)
периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не
более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей -
седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств
(далее - амортизационная премия).
Согласно статье 1
Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности
в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений"
капитальными вложениями признаются инвестиции в основной капитал (основные
средства), в том числе затраты на новое строительство, расширение,
реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий,
приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря,
проектно-изыскательские работы и другие затраты.
Таким образом, для того, чтобы
воспользоваться заявленным в учетной политике организации для целей
налогообложения правом на применение амортизационной премии, налогоплательщику
необходимо произвести затраты на капитальные вложения в объекты основных
средств.
Понятие основного средства в целях
налогообложения прибыли определено в статье 257 Кодекса, которой установлено,
что под основным средством понимается часть имущества, используемого в качестве
средств труда для производства и реализации товаров
(выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией
первоначальной стоимостью более 20 000 руб.
Исходя из норм статей 2 и 11 Федерального
закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)"
лизингодатель по договору лизинга приобретает в собственность указанное
лизингополучателем имущество и предоставляет лизингополучателю это имущество за
плату во временное владение и пользование.
Из вышеизложенного следует, что
приобретенное по договору лизинга имущество в целях налогообложения прибыли для
лизингодателя отвечает признакам основного средства.
Таким образом, лизингодатель, приобретая
имущество для передачи в лизинг, производит затраты, которые в целях
налогообложения прибыли могут быть квалифицированы как капитальные вложения в
объекты основных средств.
Вместе с тем, право на применение
механизма амортизационной премии определяется в рамках статьи 258 Кодекса,
устанавливающей особенности включения амортизируемого имущества в состав
амортизационных групп (подгрупп). При этом величина
амортизационной премии определяется в зависимости от принадлежности объекта
основных средств к той или иной амортизационной группе (подгруппе) (не более 30
процентов первоначальной стоимости основных средств - в отношении основных
средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам, и не более 10
процентов - в отношении объектов основных средств, относящихся к остальным
группам).
Следовательно, амортизационная премия
применяется тем налогоплательщиком, который для целей налогообложения учитывает
объект основных средств в составе амортизируемого
имущества.
Согласно пункту 10 статьи 258 Кодекса (до
1 января 2009 года - пункту 7 статьи 258 Кодекса) имущество, полученное
(переданное) по договору лизинга, включается в соответствующую амортизационную
группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в
соответствии с условиями договора лизинга.
Исходя из изложенного:
- в том случае, если лизингодатель по
условиям договора лизинга учитывает на балансе предмет лизинга, то он имеет
право на использование механизма амортизационной премии в порядке,
установленном пунктом 9 статьи 258 Кодекса, поскольку стоимость предмета
лизинга учитывается у него в составе амортизируемого имущества;
- если предмет лизинга по условиям
договора лизинга передается на баланс лизингополучателя, то у лизингодателя
основания для применения амортизационной премии в отношении данного объекта
отсутствуют, поскольку в соответствии с пунктом 10 статьи 258 Кодекса данный
объект в целях исчисления налога на прибыль учитывается в составе
амортизируемого имущества у лизингополучателя.
Что касается лизингополучателя, у
которого по условиям договора лизинга учитывается предмет лизинга на балансе,
то в этом случае лизинговые платежи за пользование предметом лизинга в части,
превышающей выкупную стоимость, к затратам на приобретение основных средств не
относятся. В этой связи у лизингополучателя оснований для применения амортизационной
премии в отношении предмета лизинга не имеется.
Действительный
государственный советник РФ
2-го класса
С.Н.ШУЛЬГИН