МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА
ПИСЬМО
от 1 марта 2010 г. N ШС-22-3/144@
О ПРИМЕНЕНИИ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
В ВИДЕ ЕДИНОГО НАЛОГА НА ВМЕНЕННЫЙ ДОХОД
В ОТНОШЕНИИ РЕАЛИЗАЦИИ ТОВАРОВ БЮДЖЕТНЫМ УЧРЕЖДЕНИЯМ
ПО ГОСУДАРСТВЕННЫМ, МУНИЦИПАЛЬНЫМ КОНТРАКТАМ
В связи с многочисленными обращениями
налоговых органов и налогоплательщиков по вопросу применения системы
налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в отношении реализации
товаров бюджетным учреждениям по государственным, муниципальным контрактам
Федеральная налоговая служба сообщает следующее.
В соответствии со статьей 346.27
Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) под розничной
торговлей для целей главы 26.3 Кодекса понимается предпринимательская
деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а
также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной
купли-продажи.
Статьей 492 Гражданского Кодекса
Российской Федерации (далее - ГК РФ) установлено, что по договору розничной
купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по
продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный
для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с
предпринимательской деятельностью. Договор розничной купли-продажи является
публичным договором.
Согласно статье 426
ГК РФ публичным договором признается договор, заключенный коммерческой организацией
и устанавливающий ее обязанности по продаже товаров, выполнению работ или
оказанию услуг, которые такая организация по характеру своей деятельности
должна осуществлять в отношении каждого, кто к ней обратится (розничная
торговля, перевозка транспортом общего пользования, услуги связи,
энергоснабжение, медицинское, гостиничное обслуживание и т.п.).
Если иное не предусмотрено законом или
договором, договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента
выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа,
подтверждающего оплату товара (статья 493 ГК РФ).
В отличие от договора розничной
купли-продажи по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий
предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для
использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных
с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (статья 506 ГК РФ).
Согласно разъяснениям Пленума Высшего
Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 5 Постановления от
22.10.1997 N 18, квалифицируя правоотношения при реализации товаров, необходимо
исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 ГК РФ,
независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения
способа передачи товара в тексте документа.
При этом под целями, не связанными с
личным использованием, следует понимать, в том числе, приобретение покупателем
товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или
гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных
средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).
Однако в случае, если данные товары
приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего
предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон
регулируются нормами о розничной купле-продаже.
Таким образом, к розничной торговле в
целях применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный
доход относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и безналичный расчет по
договорам розничной купли-продажи физическим и юридическим лицам для личного,
семейного, домашнего или иного использования, не связанного с осуществлением
предпринимательской деятельности, т.е. не для последующей реализации или
использования в процессе осуществления предпринимательской деятельности.
Торговля товарами и оказание услуг
покупателям, осуществляемые налогоплательщиками-продавцами на основе договоров
поставки (параграф 3 главы 30 ГК РФ) либо на основе иных договоров
гражданско-правового характера, содержащих признаки договора поставки,
относятся к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.
При этом следует иметь в виду, что Кодекс
не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих
товары, обязанности осуществления контроля за
последующим использованием покупателем приобретаемых товаров (для
предпринимательской деятельности или для личного, семейного, домашнего или
иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью).
В этих условиях, например, если при
реализации товаров продавец выдает покупателю кассовый и (или) товарный чек или
иной документ, подтверждающий оплату товара (например, эксплуатационную или
гарантийную документацию на товар, в которой сделана отметка об оплате), то
такая реализация признается розничной торговлей.
Если в целях
реализации товаров, например, заключаются договоры, в которых определяются
ассортимент товаров, сроки их поставки, порядок и форма расчетов за
поставляемые товары, а также оформляются и передаются покупателям накладные,
счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур,
книги покупок и книги продаж, то такая деятельность относится к
предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.
Кроме того,
необходимо отметить, что с 01.01.2006 вступил в силу Федеральный закон от
21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение
работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд" (далее -
Федеральный закон N 94-ФЗ), который применяется в случаях размещения заказов на
поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных или
муниципальных нужд.
Пунктом 1 статьи 9 данного закона
определено, что под государственным или муниципальным контрактом понимается
договор, заключенный заказчиком от имени Российской Федерации, субъекта
Российской Федерации или муниципального образования в целях обеспечения
государственных или муниципальных нужд.
Согласно пункту 2 статьи 525 ГК РФ к
отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд
применяются правила о договоре поставки (статьи 506 - 523 ГК РФ), если иное не
предусмотрено правилами ГК РФ.
При этом следует
также иметь в виду, что в отличие от договора розничной купли-продажи, который
является публичным договором, договор поставки по муниципальному контракту не
носит признаков публичности, указанных в статье 426 ГК РФ, и согласно Федеральному
закону N 94-ФЗ заключается в соответствии с результатами проведения конкурсов,
аукционов, запросов котировок на поставку товаров, выполнение работ, оказание
услуг конкретным потребителям.
Учитывая изложенное,
деятельность по реализации товаров на основе договоров поставки, а также
муниципальных контрактов, содержащих признаки договора поставки, относится к
предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, результаты от
занятия которой подлежат налогообложению в общеустановленном порядке либо в
порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 Кодекса.
Данная позиция согласуется с позицией
Минфина России и Минэкономразвития России по затронутому вопросу (письмо
Минфина России от 16.11.2009 N 03-11-06/3/268).
Доведите данное письмо до нижестоящих
налоговых органов, а также до налогоплательщиков, осуществляющих указанный вид
деятельности.
Действительный
государственный советник
Российской Федерации
2 класса
С.Н.ШУЛЬГИН