ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА
ПИСЬМО
от 15 сентября 2011 г. N ЕД-4-3/15009
ПО ВОПРОСУ ВОССТАНОВЛЕНИЯ СУММ НДС
ПРИ СОВЕРШЕНИИ ОПЕРАЦИЙ ПО РЕАЛИЗАЦИИ ТОВАРОВ
(РАБОТ,
УСЛУГ), ПРЕДУСМОТРЕННЫХ ПУНКТОМ 1 СТАТЬИ 164
НАЛОГОВОГО
КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
Федеральная
налоговая служба в связи с изменениями, внесенными в главу 21 "Налог на
добавленную стоимость" части второй Налогового кодекса Российской
Федерации (далее - Налоговый кодекс) Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ
"О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса
Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о
налогах и сборах" (далее - Федеральный закон N 245-ФЗ), по вопросу
восстановления сумм налога на
добавленную стоимость (далее - НДС) при совершении операций по реализации
товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 Налогового
кодекса, просит обратить внимание на следующее.
Пунктом 3 статьи 172 Налогового кодекса
установлен особый порядок применения налоговых вычетов в отношении операций по
реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных в пункте 1 статьи 164
Налогового кодекса.
В соответствии с
пунктом 3 статьи 172 Налогового кодекса, вычеты сумм налога, предусмотренных
пунктами 1 - 8 статьи 171 Налогового кодекса, в отношении операций по
реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 Налогового
кодекса, производятся в порядке, установленном статьей 172 Налогового кодекса,
на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 Налогового
кодекса.
Порядком заполнения
налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденным Приказом
Минфина России от 15.10.2009 N 104н, предусмотрено отражение в указанной
налоговой декларации сумм налога, предъявленных при приобретении товаров
(работ, услуг), которые ранее правомерно были приняты к вычету, подлежащих
восстановлению при совершении операций по реализации товаров (работ, услуг),
облагаемых по налоговой ставке 0 процентов.
При этом восстановление сумм налога по основным
средствам и (или) нематериальным активам, ранее правомерно принятых к вычету, в
случае дальнейшего использования этих основных средств (нематериальных активов)
при совершении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по
налоговой ставке 0 процентов, нормами Налогового кодекса не предусматривалось.
При этом не имело значения, использовались ли основные средства и
нематериальные активы полностью или частично для осуществления
"нулевых" операций.
Также не
предусматривалась обязанность налогоплательщиков восстанавливать суммы налога,
предъявленные подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при
проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, а
также суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам,
услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы
налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов
незавершенного капитального строительства, в случае дальнейшего использования
(полностью или частично) данных объектов для осуществления операций, облагаемых по налоговой ставке 0 процентов.
В соответствии с
пунктом 18 статьи 2 Федерального закона N 245-ФЗ статья 170 Налогового кодекса
дополнена подпунктом 5 пункта 3, согласно которому суммы налога, принятые к
вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по
основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке,
предусмотренном главой 21 Налогового кодекса, подлежат восстановлению
налогоплательщиком в случае дальнейшего использования товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и
имущественных прав для осуществления операций по реализации товаров (работ,
услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 Налогового кодекса.
На основании пункта
1 статьи 4 Федерального закона N 245-ФЗ данный Закон вступает в силу не ранее
чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования
(опубликован в "Российской газете" от 22 июля 2011 года N 159) и не
ранее 1-го числа очередного налогового периода по НДС, за исключением
положений, для которых указанной статьей установлены иные сроки вступления их в силу.
Оговорки в отношении иного срока
вступления в силу пункта 18 статьи 2 Федерального закона N 245-ФЗ данный Закон
не содержит.
Таким образом, по
мнению ФНС России, норма подпункта 5 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса
подлежит применению в случае осуществления операций по реализации товаров
(работ, услуг), облагаемых по налоговой ставке 0 процентов, начиная с 1 октября
2011 года, т.е. если отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг)
произведена после 1 октября 2011 года.
Соответственно, суммы налога, подлежащие восстановлению, отражаются в графе 5
по строке 100 раздела 3 налоговой декларации по НДС.
Заместитель руководителя ФНС России
Д.В.ЕГОРОВ