Проблемная ситуация: В декабре 2001 г. организацией
было введено в эксплуатацию законченное строительством здание производственного
цеха. Документы на регистрацию права собственности на данный объект
недвижимости были поданы в регистрирующий орган в ноябре 2002 г., регистрация
произведена в декабре 2002 г.
Для целей налогообложения прибыли для
признания имущества амортизируемым согласно п.1 ст.256 НК РФ оно должно
использоваться для извлечения дохода и находиться у налогоплательщика на праве
собственности, если иное не предусмотрено гл.25 НК РФ. Иное
как раз предусмотрено п.8 ст.258 НК РФ для основных средств, подлежащих
государственной регистрации, поскольку такие объекты включаются в состав
амортизационных групп и, следовательно, в состав амортизируемого имущества (п.1
ст.258 НК РФ) с даты подачи документов на регистрацию, т.е. до момента
юридического признания и подтверждения права собственности.
При этом нормы НК РФ, регламентирующие
порядок начисления амортизации и признания ее в качестве расхода, не содержат
оговорки об обязательности включения для этих целей основного средства в
соответствующую амортизационную группу. Так, согласно п.2 ст.259 НК РФ
начисление амортизации производится с месяца, следующего за месяцем ввода в
эксплуатацию объекта основных средств, исходя из срока полезного использования,
устанавливаемого налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию
(п.1 ст.258 НК РФ).
Начисленная в таком порядке амортизация
признается в качестве расхода ежемесячно (п.3 ст.272 НК РФ). Поскольку
объект недвижимости начинает участвовать в процессе производства продукции с
даты ввода в эксплуатацию, а не с даты подачи документов на регистрацию, такой
порядок в полной мере соответствует принципу признания расходов в том периоде,
к которому они относятся (при методе начисления), и принципу равномерности
признания доходов и расходов (п.1 ст.272 НК РФ).
Кроме того, согласно п.1 ст.252 НК РФ для
целей налогообложения учитываются оправданные и документально подтвержденные
расходы (за исключением указанных в ст.270 НК РФ). Расходы в
виде начисленной амортизации по объектам недвижимости до момента подачи
документов по ним на регистрацию в полной мере отвечают указанным
критериям, поскольку данные объекты участвуют в процессе производства продукции
с момента ввода в эксплуатацию, документально подтверждены и не упомянуты в
ст.270 НК РФ.
На основании изложенного полагаем, что
вышеуказанное здание подлежит включению в состав амортизируемого имущества с
1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода его в эксплуатацию, т.е. с
01.01.2002, и начиная с этой даты ежемесячно
начисляется амортизация и учитывается в качестве расхода для целей
налогообложения прибыли.
Просим разъяснить, с какого момента
организация имеет право начислять амортизацию по данному объекту основных средств.
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 17 ноября 2004 г. N 03-03-01-04/1/111
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу начисления амортизации
по основному средству, возведенному хозяйственным способом и права на которое
подлежат государственной регистрации, и сообщает следующее.
Согласно п.2 ст.259 гл.25 "Налог на
прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации (далее -
Кодекс) начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается
с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в
эксплуатацию.
В соответствии с п.1 ст.256 Кодекса одним
из условий признания имущества амортизируемым является нахождение данного
объекта основных средств у налогоплательщика на праве собственности (если иное
не предусмотрено гл.25 Кодекса).
Статья 219 Гражданского кодекса
Российской Федерации определяет, что право собственности на здания, сооружения
и другое вновь создаваемое недвижимое имущество, подлежащее государственной
регистрации, возникает с момента такой регистрации.
Учитывая, что процесс государственной
регистрации может занять продолжительное время, п.8 ст.258 Кодекса содержит
норму, согласно которой основные средства, права на которые подлежат государственной
регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются
в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально
подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.
Таким образом, включение основного
средства в состав амортизационной группы означает отнесение этого имущества к
составу амортизируемого имущества налогоплательщика и само по себе не означает,
что начиная с момента включения в состав амортизируемой
группы оно начинает амортизироваться. Для этого данное основное средство
должно быть введено в эксплуатацию. Однако до включения в состав
соответствующей амортизационной группы это имущество не может амортизироваться,
даже если оно уже введено в эксплуатацию.
Учитывая изложенное, для начала
начисления амортизации по основному средству, права на которое подлежат
государственной регистрации, необходимо выполнение двух условий: включение
данного основного средства в амортизационную группу (наличие документально
подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав), а также
его ввод в эксплуатацию.
Согласно письму здание цеха введено в
эксплуатацию в декабре 2001 г., а документы на государственную регистрацию прав
на него поданы в ноябре 2002 г. Таким образом, согласно положениям гл.25
Кодекса организация имеет право начать начисление амортизации по данному
объекту основных средств с ноября 2002 г.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
А.И.ИВАНЕЕВ
17.11.2004