Проблемная ситуация: Банк заключает форвардные сделки
на продажу ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте, обращающихся на
организованном рынке ценных бумаг. В соответствии с п.5 ст.280 НК РФ в целях
определения налоговой базы по налогу на прибыль рыночная цена ценной бумаги
определяется с учетом минимальной и максимальной цен сделок с указанной ценной
бумагой, зарегистрированных организатором торговли на дату совершения сделки.
При этом минимальная и максимальная цены сделок также выражены в иностранной
валюте.
Учитывая, что в данной ситуации дата
заключения сделки и дата перехода права собственности на ценную бумагу
различны, а также то, что в промежутке между этими датами происходят колебания
курса валюты, в которой номинирована ценная бумага, просим разъяснить
следующее. На какую дату следует производить сравнение фактической цены
реализации ценной бумаги с ценами сделок на организованном рынке ценных бумаг?
Какая дата является датой получения дохода от реализации ценных бумаг? Если
фактическая цена реализации ниже указанной минимальной
цены сделок, то на какую дату необходимо пересчитывать в рубли отклонение и как
его отражать в налоговой декларации?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 10 декабря 2004 г. N 03-03-01-04/2/37
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел вопросы, поставленные в письмах, и
сообщает следующее.
Пунктом 15 ст.274 Налогового кодекса
Российской Федерации (далее - Кодекс) установлено, что особенности определения
налоговой базы по операциям с ценными бумагами определяются ст.280 с учетом
положений ст.ст.281 и 282 Кодекса.
Согласно п.5 ст.280
Кодекса рыночной ценой ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке
ценных бумаг, для целей налогообложения признается фактическая цена реализации
или иного выбытия ценных бумаг, если эта цена находится в интервале между
минимальной и максимальной ценами сделок (интервал цен) с указанной ценной
бумагой, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на
дату совершения соответствующей сделки.
В случае реализации ценных бумаг,
обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, по цене ниже минимальной
цены сделок на организованном рынке ценных бумаг при определении финансового
результата принимается минимальная цена сделки на организованном рынке ценных
бумаг.
Таким образом,
последний абзац п.5 ст.280 Кодекса предусматривает необходимость корректировки
налоговой базы, определенной исходя из фактической выручки и расходов,
связанных с приобретением ценной бумаги в случае, если ценные бумаги, обращающиеся
на организованном рынке ценных бумаг, реализуются по цене ниже минимальной цены
сделок на организованном рынке ценных бумаг, зарегистрированной организатором
торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения соответствующей сделки.
В случае реализации ценной бумаги,
обращающейся на организованном рынке, вне организованного рынка ценных бумаг
датой совершения сделки считается дата определения всех существенных условий
передачи ценной бумаги, т.е. дата заключения договора. На указанную дату определяется
рыночная цена, которая сравнивается с фактической ценой сделки (Решение ВАС РФ
от 09.11.2004 N 8971/04).
Следует отметить, что ст.280 Кодекса не
предусматривает порядок определения суммы корректировки в случае, если
купля-продажа ценных бумаг осуществляется в иностранной валюте и информация
организатора торговли о минимальных ценах также выражена в иностранной валюте.
В связи с этим по вопросу применения
курса иностранной валюты к рублю следует исходить из других общих норм,
предусмотренных гл.25 Кодекса.
Согласно п.8 ст.271 Кодекса доходы,
выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в
рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской
Федерации на дату признания соответствующего дохода. Обязательства
и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных
ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному
Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности по
операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и
требований и (или) на последний день отчетного (налогового) периода в
зависимости от того, что произошло раньше.
При этом п.3 ст.271
Кодекса для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации
товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с п.1
ст.39 Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного
имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.
Таким образом, при
совершении операции по реализации ценных бумаг в иностранной валюте и при
наличии информации организатора торговли о минимальных ценах, также выраженных
в иностранной валюте, производится сравнение фактической цены реализации ценной
бумаги в иностранной валюте по договору с минимальной ценой сделок на
организованном рынке ценных бумаг, зарегистрированной организатором торговли на
рынке ценных бумаг на дату совершения соответствующей сделки. Если фактическая цена реализации не ниже
минимальной цены сделок с указанной ценной бумагой на дату совершения сделки
(или ближайших торгов), для целей налогообложения принимается фактическая цена
реализации по договору, которая пересчитывается в рубли по официальному курсу
Банка России, установленному на дату перехода права собственности на ценные
бумаги, согласно п.п.8 и 3 ст.271 Кодекса.
Если фактическая цена реализации ниже
минимальной цены сделок с указанной ценной бумагой на дату совершения сделки
(или ближайших торгов), то возникает необходимость корректировки налоговой базы
исходя из минимальной цены сделок на организованном рынке ценных бумаг,
зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату
совершения соответствующей сделки.
Отклонение
указанной минимальной цены сделок от фактической цены реализации по договору,
которое пересчитывается в рубли по официальному курсу Банка России,
установленному на дату перехода права собственности на ценные бумаги, согласно
п.п.8 и 3 ст.271 Кодекса, отражается по соответствующей строке Декларации по
налогу на прибыль (либо Приложение N 1 к листу 02 Декларации по налогу на
прибыль организаций для
профессиональных участников рынка ценных бумаг, либо строка 020 листа 05
Декларации по налогу на прибыль организаций).
Таким образом, датой получения дохода от
реализации ценных бумаг признается дата реализации (перехода права
собственности). При этом если фактическая цена реализации ниже
указанной минимальной цены сделок, то отклонение также необходимо
пересчитывать по курсу на дату признания - дату перехода права собственности.
Директор Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
М.А.МОТОРИН
10.12.2004