Проблемная ситуация: Согласно договору на факторинговое обслуживание фактор (банк) финансирует
клиента (ООО) на определенный срок, а клиент уступает фактору денежные
требования, вытекающие из предоставления клиентом товаров дебиторам на условиях
отсрочки платежа, в обеспечение возврата фактору сумм финансирования. Фактор
вправе в счет возврата клиентом выплаченных ему сумм получать денежные средства
от дебитора по уступленным фактору денежным требованиям. В случае неоплаты
дебитором денежного требования фактор приобретает право требовать от клиента
перечисления разницы между суммой уступленного денежного требования и суммой
фактически полученных платежей. Факторинговому
обслуживанию в форме выплаты финансирования не подлежат поставки товаров, по
которым фактором не оказывались услуги по административному управлению
дебиторской задолженностью клиента.
В качестве вознаграждения за оказанные
услуги фактор взимает с клиента следующую комиссию:
1) фиксированный сбор за обработку одной
поставки;
2) комиссию за факторинговое
обслуживание, процент от суммы счета-фактуры (за административное управление
задолженностью);
3) комиссию за предоставление денежных
ресурсов в рамках факторингового обслуживания за
каждый день с момента выплаты финансирования до дня поступления соответствующих
денежных средств на счет фактора, процент от суммы финансирования.
На все виды комиссии предоставляется
счет-фактура и выделяется НДС.
Правомерно ли отнесение клиентом
указанных сумм комиссии на расходы при расчете налога на прибыль?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 5 марта 2005 г. N 03-03-01-04/1/91
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу учета для целей
налогообложения расходов в виде комиссионных сборов, выплачиваемых банку за факторинговое обслуживание, и сообщает следующее.
В соответствии со
ст.824 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору финансирования под
уступку денежного требования одна сторона (финансовый агент) передает или
обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного
требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из
предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг
третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.
По Гражданскому кодексу Российской
Федерации договор финансирования под уступку денежного требования является
возмездным договором и предполагает возмещение клиентом финансовому агенту
определенного договором денежного вознаграждения.
Как правило, финансовый агент оказывает
клиенту услуги путем передачи денежных средств под уступку денежных требований
клиента к третьим лицам (должникам) в размере суммы денежных требований
клиента, т.е. за 100 процентов. При этом клиент оплачивает услуги финансового
агента, которые заключаются в анализе текущего состояния денежных требований к
должникам, и контроль за своевременностью их оплаты, а
также иные финансовые услуги, связанные с денежными требованиями, ставшими
предметом уступки.
Согласно ст.252 Налогового кодекса
Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщик уменьшает полученные
доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в
ст.270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные
затраты, осуществленные налогоплательщиком, при условии, что они произведены
для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под
обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка
которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами
понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с
законодательством Российской Федерации.
Таким образом,
расходы по оплате услуг финансового агента по осуществлению факторинговых
операций могут быть учтены в составе прочих расходов, если они связаны с
производством и реализацией товаров (работ, услуг), или в составе
внереализационных расходов, непосредственно не связанных с производством и
реализацией, если эти услуги экономически оправданы в связи с осуществлением
деятельности, направленной на получение дохода.
Так, в частности, расходы в виде
фиксированного сбора за обработку одной поставки, по мнению Департамента,
организация должна учитывать в составе прочих расходов, связанных с
производством и (или) реализацией, в соответствии с пп.25 п.1 ст.264 Кодекса
как расходы на оплату услуг банка.
В отношении комиссии за факторинговое обслуживание (проценты от суммы счета-фактуры
за административное управление задолженностью) и комиссии за предоставление
денежных средств клиенту фактором в рамках факторингового обслуживания за каждый день с момента
выплаты финансирования до дня поступления соответствующих денежных средств на
счета фактора (проценты от суммы финансирования) сообщаем следующее.
В соответствии с п.3 ст.43 Кодекса
процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том
числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида
(независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в
частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.
Понятие долгового обязательства
определено ст.269 Кодекса.
Таким образом, если организация-клиент
должна согласно заключенному договору возвратить банку
ранее перечисленную ей сумму в случае непогашения должником дебиторской
задолженности, а плата за факторинговое обслуживание
исчисляется в установленном заранее порядке от суммы, ранее перечисленной на
счет организации-клиента, то представляется возможным рассматривать
обязательство организации по факторинговому договору
в качестве долгового и соответственно выраженную в процентах плату за факторинговое обслуживание как обычную плату за пользование
денежными средствами, аналогичную процентам по договору займа, кредита, иным
долговым обязательствам.
В соответствии со ст.265 Кодекса к
внереализационным расходам организации относятся, в частности, расходы в виде
процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов,
начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным)
налогоплательщиком, с учетом особенностей, предусмотренных ст.269 Кодекса.
При этом расходом признаются проценты по
долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера
предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом
признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования
заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у
третьих лиц), и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем).
Особенности отнесения процентов по
долговым обязательствам к расходам предусмотрены ст.269 Кодекса.
Таким образом,
расходы в виде процентов, начисленных за предоставление банком в пользование
организации средств на определенный срок и на условиях возвратности и
определенной величины начисляемых процентов по рассмотренному договору, могут
учитываться согласно пп.2 п.1 ст.265 Кодекса в составе внереализационных
расходов организации для целей налогообложения по налогу на прибыль при условии
соблюдения требований, установленных ст.269 Кодекса.
Таким образом, по мнению Департамента,
расходы организации в виде процентов от суммы финансирования под уступку
денежного требования и процентов от суммы счетов-фактур за административное
управление задолженностью, взимаемых банком по договору факторинга, учитываются
в составе внереализационных расходов.
Копия настоящего ответа направлена в
Управление налогообложения прибыли (дохода) ФНС России.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
А.И.ИВАНЕЕВ
05.03.2005