Проблемная ситуация: ЗАО осуществляет разведку
полезных ископаемых на участке недр в соответствии с полученной лицензией.
Работы по разведке полезных ископаемых проводятся как собственными силами, так
и с привлечением подрядных организаций.
В соответствии со ст. 261 "Расходы
на освоение природных ресурсов" НК РФ указанные расходы признаются для
целей налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором
завершены данные работы (этапы работ), и включаются в состав прочих расходов.
Статьей 325 "Порядок ведения налогового учета расходов на освоение
природных ресурсов" также определено, что расходы по договору с
подрядчиками включаются в состав прочих расходов с 1-го числа месяца, в котором
подписан последний акт выполненных работ по договору с подрядчиком.
Правильно ли мы понимаем, что работы по
проведению геолого-разведочных работ являются одним из
этапов, предусмотренных ст. 261 НК РФ:
1 этап. Расходы на
поиски и оценку месторождений полезных ископаемых (включая аудит запасов), разведку
полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания, осуществляемые на
участке недр в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями
или иными разрешениями уполномоченных органов, а также расходы на приобретение
необходимой геологической и иной информации у третьих лиц, в том числе в
государственных органах;
2 этап. Расходы на
подготовку территории к ведению горных, строительных и других работ в
соответствии с установленными требованиями к безопасности, охране земель, недр
и других природных ресурсов и окружающей среды, в том числе на устройство
временных подъездных путей и дорог для вывоза добываемых горных пород, полезных
ископаемых и отходов, подготовку площадок для строительства соответствующих
сооружений, хранения плодородного слоя почвы, предназначенного для последующей
рекультивации земель, хранения добываемых горных пород, полезных ископаемых и
отходов;
3 этап. Расходы на возмещение
комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам землепользователями в
процессе строительства и эксплуатации объектов, а также на возмещение потерь
сельскохозяйственного производства при изъятии земель для нужд, не связанных с
сельскохозяйственным производством, при уничтожении, порче оленьих пастбищ. К
этим расходам также относятся компенсации, предусмотренные договорами
(соглашениями) с органами местного самоуправления и (или) родовыми, семейными
общинами коренных малочисленных народов, заключенными такими
землепользователями?
Что будет являться датой признания
расхода по работам, выполненным собственными силами?
Что будет являться датой признания
расхода: 1-е число месяца, следующего за месяцем в котором произошло подписание
последнего акта выполненных работ с подрядчиком, осуществляющим часть работ в
рамках геолого-разведочного этапа, или 1-е число
месяца, следующего за месяцем завершения геолого-разведочного этапа?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 11 мая 2005 г. N 03-03-01-04/1/239
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу определения расходов
на добычу полезных ископаемых и сообщает следующее.
Глава 25 "Налог на прибыль
организаций" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс)
предусматривает особенности списания расходов на освоение природных ресурсов в
случае, если такие работы осуществляются налогоплательщиком самостоятельно либо
сторонней организацией по договору подряда.
В соответствии с п.
2 ст. 261 Кодекса расходы на освоение природных ресурсов, указанные в п. 1
вышеназванной статьи, признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца,
следующего за месяцем, в котором завершены данные работы (этапы работ), и
включаются в состав прочих расходов в порядке, определяемом п. 2 ст. 261
Кодекса.
Расходы, связанные с работами по освоению
природных ресурсов, осуществляемыми налогоплательщиком самостоятельно,
признаются для целей налогообложения по выбору организации либо с 1-го числа
месяца, следующего за месяцем, в котором завершены данные работы, либо с 1-го
числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершен определенный этап
работ.
По нашему мнению, налогоплательщик должен
отразить в учетной политике то, с какого момента указанные выше расходы будут
включаться в состав прочих расходов: либо с момента полного завершения работы,
либо с момента завершения этапа работ.
При этом группы расходов на освоение
природных ресурсов, содержащиеся в п. 1 ст. 261 Кодекса, не являются
установленными Кодексом этапами работ.
Исходя из общего понимания слова
"этап", под этапом работ следует понимать отдельную стадию производственного
процесса, ознаменованную какими-либо качественными изменениями.
В случае поэтапного признания расходов на
освоение природных ресурсов (при осуществлении таких работ налогоплательщиком
самостоятельно) налогоплательщику целесообразно отразить в учетной политике то,
какие промежутки работ по освоению природных ресурсов являются в его налоговом
учете этапами.
Пунктом 3 ст. 325 Кодекса предусмотрено
особое положение, касающееся отнесения к расходам в целях гл. 25 Кодекса
расходов на освоение природных ресурсов, в случае осуществления вышеназванных
работ подрядными организациями.
Так, согласно п. 3 ст. 325 Кодекса по
окончании работ по договору с подрядчиком осуществленные расходы по данному
договору включаются в состав прочих расходов с 1-го числа месяца, в котором
подписан последний акт выполненных работ с подрядчиком по данному договору.
Осуществленные расходы равными долями включаются в состав прочих расходов в
сроки, предусмотренные ст. 261 Кодекса.
Таким образом, гл. 25 Кодекса не
предусмотрено поэтапное списание расходов на освоение природных ресурсов в
случае осуществления таких работ по договору с подрядчиком.
По нашему мнению,
вышеназванные расходы принимаются к уменьшению налоговой базы по налогу на
прибыль организаций с 1-го числа месяца, в котором подписан последний акт
выполненных работ с подрядчиком по данному договору, и включаются в состав
прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, равномерно в
течение 12 месяцев либо в течение пяти лет, но не более срока эксплуатации, в
зависимости от вида осуществляемых работ,
предусмотренного п. 1 ст. 261 Кодекса.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
А.И.ИВАНЕЕВ
11.05.2005