Проблемная ситуация: Доверительный управляющий (банк)
предлагает юридическим лицам два типа договоров по осуществлению доверительного
управления имуществом: индивидуальный договор об управлении имуществом и Общие
фонды банковского управления (ОФБУ).
Банк ведет обособленный бухгалтерский
учет по каждому индивидуальному договору и по каждому Общему фонду банковского
управления. В рамках каждого договора и ОФБУ банк ведет раздельный
аналитический учет доходов и расходов (по каждому виду доходов и расходов).
Согласно п. 3 ст. 276 Налогового кодекса
РФ доходы (расходы) учредителя доверительного управления в рамках договора
доверительного управления имуществом признаются внереализационными доходами
(расходами).
Статьи 280, 281, 301 - 305 НК РФ
устанавливают особенности определения налоговой базы по операциям с ценными
бумагами (в том числе с государственными и муниципальными ценными бумагами).
Согласно п. 2 ст. 276 Налогового кодекса
РФ доверительный управляющий обязан определять ежемесячно нарастающим итогом
финансовый результат по доверительному управлению имуществом и предоставлять
учредителю управления сведения о полученном финансовом результате (по каждому
виду доходов) для учета этого результата учредителем управления при определении
налоговой базы.
В связи с изложенным
просим разъяснить следующее.
1. В соответствии с какой статьей
Налогового кодекса РФ учредитель управления - юридическое лицо должен
ежемесячно на основании отчета доверительного управляющего определять
налогооблагаемую базу по операциям с ценными бумагами в рамках индивидуального
договора о доверительном управлении имуществом и в рамках ОФБУ?
2. Доверительный управляющий, согласно
ст. 276 НК РФ, обязан предоставлять учредителю сведения о полученном финансовом
результате.
Обязан ли банк предоставлять учредителю
следующие сведения:
- о цене покупки каждой ценной бумаги;
- цене ее продажи;
- о статусе ценной бумаги (обращается или
не обращается данная ценная бумага на организованном рынке ценных бумаг);
- рыночную цену ценной бумаги для целей
налогообложения;
- расчетную цену ценной бумаги для целей
налогообложения;
- является ли сделка с ценной бумагой
срочной и т.д.?
3. В соответствии с
какой статьей Налогового кодекса и по какой налоговой ставке учредитель
управления - юридическое лицо должен ежемесячно на основании отчета
доверительного управляющего осуществлять налогообложение начисленного (с даты
приобретения ценной бумаги по отчетную дату) купонного дохода по
нереализованным доверительным управляющим государственным и муниципальным
ценным бумагам (в рамках индивидуального договора о доверительном управлении и
в рамках ОФБУ)?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 9 августа 2005 г. N 03-03-04/2/43
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу налогообложения
доходов от операций по доверительному управлению ценными бумагами учредителем
доверительного управления и сообщает следующее.
У учредителя доверительного управления
налоговая база для исчисления налога на прибыль формируется в соответствии с
положениями ст. 276 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).
Статьей 332 Кодекса предусмотрено, что
доходы учредителя управления и доверительного управляющего по договору
доверительного управления формируются в каждом отчетном (налоговом) периоде
независимо от того, предусмотрено ли таким договором осуществление расчетов в
течение срока действия договора доверительного управления или нет.
В соответствии с п. 2 ст. 276 Кодекса
доверительный управляющий обязан определять ежемесячно нарастающим итогом
финансовый результат по доверительному управлению имуществом и представлять
учредителю управления (выгодоприобретателю) сведения о полученном финансовом
результате (по каждому виду доходов) для учета этого результата учредителем
управления (выгодоприобретателем) при определении налоговой базы.
Согласно п. 3 ст. 276 Кодекса доходы
учредителя доверительного управления в рамках договора доверительного
управления имуществом включаются в состав его внереализационных доходов.
Расходы, связанные с осуществлением
договора доверительного управления имуществом (включая амортизацию имущества, а
также вознаграждение доверительного управляющего), признаются
внереализационными расходами учредителя управления.
Убытки, полученные в течение срока
действия договора доверительного управления от использования имущества,
переданного в доверительное управление, не признаются убытками учредителя для
целей налогообложения.
В соответствии с п. 1 ст. 271 Кодекса в
целях налогообложения при методе начисления доходы признаются в том отчетном
(налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического
поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или)
имущественных прав.
Согласно п. 4 ст. 271 Кодекса для
внереализационных доходов датой получения дохода признается последний день
отчетного (налогового) периода - по доходам от доверительного управления
имуществом.
Соответственно п. 7 ст. 272 Кодекса для
внереализационных расходов датой получения расходов признается последний день
отчетного (налогового) периода - по расходам от доверительного управления
имуществом.
1. Доходы учредителя управления и
доверительного управляющего по договору доверительного управления формируются в
каждом отчетном (налоговом) периоде независимо от того, предусмотрено ли таким
договором осуществление расчетов в течение срока действия договора
доверительного управления или нет.
Глава 25 Кодекса не содержит норм,
обязывающих учредителя доверительного управления имуществом ежемесячно на
основании отчета доверительного управляющего отдельно определять налоговую базу
по операциям с ценными бумагами в рамках договоров доверительного управления.
Учредитель доверительного управления как
плательщик налога на прибыль исчисляет налог на прибыль и суммы авансовых
платежей в целом по организации с учетом порядка, предусмотренного ст. 286
Кодекса. При этом порядок исчисления налога на прибыль и авансовых платежей
определяется на весь налоговый период в учетной политике организации, принятой
для целей налогообложения.
2. Объем сведений, которые обязан
предоставлять доверительный управляющий учредителю для целей бухгалтерского
учета, регламентируется Инструкцией N 63 "О порядке осуществления операций
доверительного управления и бухгалтерском учете этих операций кредитными
организациями Российской Федерации", утвержденной Приказом Банка России от
02.07.1997 N 02-287 (разд. 7).
Для целей налогового учета, как уже
отмечалось, в соответствии со ст. ст. 276 и 332 Кодекса доверительный
управляющий обязан вести раздельный аналитический учет по доходам и расходам,
связанным с исполнением каждого договора доверительного управления.
Так, согласно ст. 332 Кодекса
налогоплательщик-организация, которая по условиям договора доверительного
управления является управляющей имуществом, обязана вести раздельный
аналитический учет по доходам и расходам, связанным с исполнением договора
доверительного управления, и по доходам, полученным в виде вознаграждения от
доверительного управления, в разрезе каждого договора доверительного
управления.
Аналитический учет должен обеспечить
информацию, позволяющую определить учредителя договора доверительного
управления и выгодоприобретателя, дату вступления в силу и дату прекращения
договора доверительного управления, стоимость и состав полученного в
доверительное управление имущества, порядок и сроки расчетов по доверительному
управлению. При совершении операций с имуществом, полученным в доверительное
управление, доходы и расходы отражаются в соответствии с установленными гл. 25
правилами формирования доходов и расходов.
Статьей 276 Кодекса не предусматривается
предоставление доверительным управляющим сведений, перечисленных в письме (о
цене покупки каждой ценной бумаги, цене ее продажи, о рыночной цене ценной
бумаги и т.п.).
Но в то же время для правильного
исчисления налога на прибыль учредителем доверительный управляющий должен также
сообщить учредителю сведения о видах полученных в
рамках доверительного управления доходов, в частности, дивиденды, проценты по
государственным ценным бумагам Российской Федерации, государственным ценным
бумагам субъектов Российской Федерации и ценным бумагам органов местного
самоуправления, доходы от реализации ценных бумаг, проценты по долговым ценным
бумагам; курсовые разницы, иные доходы, так как согласно ст. 284 Кодекса
перечисленные виды доходов облагаются налогом на прибыль по разным налоговым
ставкам в размерах от 0 до 24 процентов. Также, по нашему мнению, доверительный
управляющий обязан сообщать учредителю информацию о реализации или ином выбытии
ценных бумаг, полученных в доверительное управление.
3. В соответствии с п. 2 ст. 274 НК РФ
налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной
в п. 1 ст. 284 Кодекса (24 процента), определяется налогоплательщиком отдельно.
Кроме того, по операциям, по которым в соответствии с гл. 25 Кодекса
предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка,
налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов).
По мнению
Департамента, налог на прибыль с доходов в виде процентов по государственным и
муниципальным ценным бумагам уплачивается учредителем доверительного управления
не позднее 10 дней по окончании месяца, на последний день которого управляющий
сообщил (должен был сообщить в соответствии с требованиями ст. 276 Кодекса)
учредителю управления (выгодоприобретателю) сведения о начисленном (полученном)
процентном доходе по государственным ценным бумагам, облагаемом по ставкам, установленным в п. 4 ст. 284 Кодекса.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
А.И.ИВАНЕЕВ
09.08.2005