Проблемная ситуация: Федеральным
законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую
Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты
Российской Федерации о налогах и сборах" внесены изменения в пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ, в соответствии с которыми
уточнено, что к доходам, не учитываемым при определении налоговой базы,
относятся только доходы в виде сумм кредиторской задолженности
налогоплательщика по уплате налогов и сборов перед бюджетами всех уровней,
списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством
РФ или по решению Правительства РФ.
Может ли норма пп.
21 п. 1 ст. 251 НК РФ распространяться на суммы списанной или уменьшенной иным
образом в соответствии с законодательством РФ или по решению Правительства РФ
задолженности налогоплательщика по пеням и штрафам?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 2 декабря 2005 г. N 03-03-04/1/405
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо и сообщает следующее.
Абзацем 10 п. 6 ст.
1 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть
вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие
законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" (далее -
Федеральный закон от 06.06.2005 N 58-ФЗ), вступившим в силу с 15 июля 2005 г.,
были внесены изменения в пп. 21 п. 1 ст. 251
Налогового кодекса Российской
Федерации (далее - Кодекс).
В соответствии с
указанными изменениями к доходам, не учитываемым при определении налоговой базы
по налогу на прибыль, относятся доходы в виде сумм кредиторской задолженности
налогоплательщика по уплате налогов и сборов перед бюджетами разных уровней,
списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством
Российской Федерации или по решению Правительства Российской Федерации. Ранее в составе доходов не учитывались любые суммы кредиторской
задолженности налогоплательщика перед бюджетами разных уровней, списанные и
(или) уменьшенные иным образом в соответствии с законодательством Российской
Федерации или по решению Правительства Российской Федерации.
Статьей 75 Кодекса
предусмотрено, что пеней признается установленная настоящей статьей денежная
сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны
выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе
налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу
Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными
законодательством о налогах и сборах сроки.
В соответствии со ст. 114 Кодекса
налоговая санкция, применяемая в виде денежного взыскания (штрафа), является
мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Таким образом, задолженность
налогоплательщика по пеням и штрафам Кодексом не приравнивается к задолженности
по уплате налогов и сборов. Следовательно, к суммам списанной кредиторской
задолженности налогоплательщика по пеням и штрафам не может быть применено
положение пп. 21 п. 1 ст. 251 Кодекса (в ред.
Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ).
В соответствии с п. 5 ст. 8 Федерального
закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ положения, установленные пп.
21 п. 1 ст. 251 Кодекса, распространяются на правоотношения, возникшие с 1
января 2005 г.
Таким образом, положения абз. 10 п. 6 ст. 1 Федерального закона от 06.06.2005 N
58-ФЗ ухудшают положение налогоплательщиков, у которых в 2005 г. списывается и
(или) уменьшается иным образом в соответствии с законодательством Российской
Федерации или по решению Правительства Российской Федерации кредиторская задолженность
по уплате пеней и штрафов.
Пунктом 1 ст. 5 Кодекса установлено, что
акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении
одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа
очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением
случаев, предусмотренных ст. 5 Кодекса.
В соответствии с п.
2 ст. 5 Кодекса акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые
налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие
или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и
сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение
налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений,
регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.
Учитывая
изложенное, считаем, что положения Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ,
вносящие изменения в пп. 21 п. 1 ст. 251 Кодекса и
ухудшающие положение налогоплательщиков налога на прибыль организаций в части
включения кредиторской задолженности налогоплательщика по пеням и штрафам,
списанной в соответствии с законодательством Российской Федерации или по
решению Правительства Российской Федерации, в состав доходов, не могут иметь
обратной силы и должны
распространяться на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г., в части, не
противоречащей п. 2 ст. 5 Кодекса.
В соответствии с п. п. 1 и 3 ст. 6
Кодекса нормативный правовой акт о налогах и сборах признается не
соответствующим настоящему Кодексу, если такой акт отменяет или ограничивает
права налогоплательщиков, плательщиков сборов или иным образом противоречит
общим началам и (или) буквальному смыслу конкретных положений Кодекса.
Признание нормативного правового акта не соответствующим Кодексу осуществляется
в судебном порядке, если иное не предусмотрено Кодексом.
Копия настоящего ответа направлена в
Управление налогообложения прибыли (дохода) ФНС России.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
А.И.ИВАНЕЕВ
02.12.2005