Проблемная ситуация: О моменте определения налоговой
базы по НДС при выполнении работ (оказании услуг), предусмотренных пп. 2 и 3 п. 1 ст. 164 НК РФ.
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА
ПИСЬМО
от 28 апреля 2006 г. N 03-4-03/823@
Федеральная налоговая служба рассмотрела
запрос о порядке определения момента определения налоговой базы по налогу на
добавленную стоимость при выполнении работ (оказании услуг), предусмотренных пп. 2 и 3 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса Российской
Федерации (далее - Кодекс), и сообщает следующее.
Налогообложение операций по реализации
товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации производится по
налоговым ставкам, установленным соответствующими пунктами ст. 164 Кодекса.
В соответствии с п. 1 ст. 164 Кодекса
налогообложение по налоговой ставке 0 процентов производится, в частности, при
реализации:
- работ (услуг), непосредственно
связанных с производством и реализацией товаров, указанных в пп. 1 п. 1 ст. 164 Кодекса (пп.
2);
- работ (услуг), непосредственно
связанных с перевозкой или транспортировкой через таможенную территорию
Российской Федерации товаров, помещенных под таможенный режим международного
таможенного транзита (пп. 3).
Перечень документов, подтверждающих
правомерность применения налоговой ставки 0 процентов в отношении работ
(услуг), предусмотренных пп. 2 и 3 п. 1 ст. 164
Кодекса, установлен п. 4 ст. 165 Кодекса (если иное не предусмотрено п. 5 ст.
165 Кодекса).
В данный перечень включена таможенная
декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа,
производившего таможенное оформление вывоза и (или) ввоза товаров, и
пограничного таможенного органа, через который товар был вывезен за пределы
таможенной территории Российской Федерации и (или) ввезен на территорию
Российской Федерации. Указанная декларация (ее копия) представляется в случае
перемещения товаров трубопроводным транспортом или по линиям электропередачи с
учетом особенностей, предусмотренных пп. 3 п. 1 ст.
165 Кодекса.
Согласно п. 9 ст.
165 Кодекса документы (их копии), указанные в п. 4 ст. 165 Кодекса,
представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения
налоговой ставки 0 процентов при реализации работ (услуг), указанных в пп. 2 и 3 п. 1 ст. 164 Кодекса, в срок не позднее 180 дней,
считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта, международного
таможенного транзита, свободной таможенной
зоны, перемещения припасов. Указанный порядок не распространяется на
налогоплательщиков, которые в соответствии с п. 4 ст. 165 Кодекса не
представляют в налоговые органы таможенные декларации.
Таким образом,
учитывая, что п. 4 ст. 165 Кодекса для ряда случаев не предусмотрено
представление таможенной декларации (ее копии) при совершении операций,
предусмотренных пп. 2 и 3 п. 1 ст. 164 Кодекса,
момент определения налоговой базы (в случае непредставления таможенной
декларации) определяется в соответствии с п. 1 ст. 167 Кодекса, то есть
моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат: либо день выполнения работ (оказания услуг), либо день
оплаты, частичной оплаты в счет предстоящего выполнения работ (оказания услуг).
Одновременно
необходимо учитывать, что в соответствии с п. 9 ст. 154 Кодекса до момента
определения налоговой базы с учетом особенностей, предусмотренных ст. 167
Кодекса, в налоговую базу не включаются суммы оплаты, частичной оплаты,
полученные в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания
услуг), облагаемых по налоговой ставке 0 процентов в соответствии с п. 1 ст.
164 Кодекса.
В случае отсутствия у налогоплательщика
на момент определения налоговой базы документов, подтверждающих обоснованность
применения налоговой ставки 0 процентов при выполнении работ (оказании услуг),
предусмотренных пп. 2 и 3 п. 1 ст. 164 Кодекса,
указанные операции подлежат налогообложению по ставке 18 процентов. Если
впоследствии налогоплательщик представляет в налоговый орган документы,
обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0 процентов, то он имеет
право на налоговый вычет сумм НДС, ранее уплаченных по работам (услугам), по
которым применение налоговой ставки 0 процентов ранее не было документально
подтверждено. При этом уплаченные суммы НДС подлежат возврату налогоплательщику
в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176 Кодекса.
Т.В.ШЕВЦОВА
28.04.2006