Проблемная ситуация: О порядке представления налоговой
декларации по НДС по ставке 0% и документов, подтверждающих обоснованность
применения этой ставки при оказании услуг, непосредственно связанных с
производством и реализацией товаров, помещенных под таможенный режим свободной
таможенной зоны.
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА
ПИСЬМО
от 18 мая 2006 г. N 03-4-03/977@
Федеральная налоговая служба рассмотрела
запрос о порядке представления налоговой декларации по налогу на добавленную
стоимость по налоговой ставке 0 процентов и документов, подтверждающих
обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов при оказании услуг,
предусмотренных пп. 2 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса
Российской Федерации (далее - Кодекс), и сообщает следующее.
Налогообложение операций по реализации
товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации производится по
налоговым ставкам, установленным соответствующими пунктами ст. 164 Кодекса.
В соответствии с пп.
2 п. 1 ст. 164 Кодекса налогообложение по налоговой ставке 0 процентов
производится при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с
производством и реализацией товаров, указанных в пп.
1 п. 1 ст. 164 Кодекса.
Положение данного
подпункта распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению
перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке
и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых
на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые)
российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением
российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы
(услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки
на таможенной территории.
Перечень документов, подтверждающих
обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов в отношении работ
(услуг) по сопровождению, транспортировке, погрузке, перегрузке товаров,
вывозимых с территории Российской Федерации и ввозимых на территорию Российской
Федерации, установлен п. 4 ст. 165 Кодекса (если иное не предусмотрено п. 5 ст.
165 Кодекса).
В данный перечень включена таможенная
декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа,
производившего таможенное оформление вывоза и (или) ввоза товаров, и
пограничного таможенного органа, через который товар был вывезен за пределы
таможенной территории Российской Федерации и (или) ввезен на территорию
Российской Федерации. Указанная декларация (ее копия) представляется в случае
перемещения товаров трубопроводным транспортом или по линиям электропередачи с
учетом особенностей, предусмотренных пп. 3 п. 1 ст.
165 Кодекса.
Согласно п. 9 ст.
165 Кодекса документы (их копии), указанные в п. 4 ст. 165 Кодекса, представляются
налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой
ставки 0 процентов при реализации работ (услуг), указанных в пп. 2 п. 1 ст. 164 Кодекса, в срок не позднее 180 дней,
считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, международного
таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов. Указанный порядок не распространяется на
налогоплательщиков, которые в соответствии с п. 4 ст. 165 Кодекса не
представляют в налоговые органы таможенные декларации.
Таким образом,
учитывая, что п. 4 ст. 165 Кодекса для ряда случаев не предусмотрено
представление таможенной декларации (ее копии) при совершении операций,
предусмотренных пп. 2 п. 1 ст. 164 Кодекса, момент
определения налоговой базы (в случае непредставления таможенной декларации)
определяется в соответствии с п. 1 ст. 167 Кодекса, то есть моментом
определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат: либо день выполнения работ (оказания услуг), либо день оплаты,
частичной оплаты в счет предстоящего выполнения работ (оказания услуг).
Одновременно
необходимо учитывать, что в соответствии с п. 9 ст. 154 Кодекса до момента
определения налоговой базы с учетом особенностей, предусмотренных ст. 167
Кодекса, в налоговую базу не включаются суммы оплаты, частичной оплаты,
полученные в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания
услуг), облагаемых по налоговой ставке 0 процентов в соответствии с п. 1 ст.
164 Кодекса.
Таким образом, в случае отсутствия у
налогоплательщика на момент определения налоговой базы документов,
подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов при
выполнении работ (оказании услуг), предусмотренных пп.
2 п. 1 ст. 164 Кодекса, указанные операции подлежат налогообложению по ставке
18 процентов.
В данном случае
суммы налога на добавленную стоимость, исчисленные по операциям по оказанию
услуг по погрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации товаров,
отражаются в разд. 3 "Расчет суммы налога по операциям при реализации
товаров (работ, услуг), применение налоговой ставки 0 процентов по которым не
подтверждено" налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость по
налоговой ставке 0 процентов (далее - налоговая декларация), утвержденной Приказом Министерства
финансов Российской Федерации от 28.12.2005 N 163н "Об утверждении форм
налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость, налогу на добавленную
стоимость по налоговой ставке 0 процентов и косвенным налогам (налогу на
добавленную стоимость и акцизам) при ввозе товаров на территорию Российской
Федерации с территории Республики Беларусь и Порядков их заполнения".
Данная налоговая декларация
представляется налогоплательщиком в налоговый орган за тот налоговый период, в
котором у налогоплательщика возник момент определения налоговой базы, с учетом
положений п. 1 ст. 167 Кодекса.
При этом итоговая сумма налога на
добавленную стоимость, исчисленная к уплате в бюджет и отраженная в графе 8
строки 020 налоговой декларации, должна быть перенесена в п. 19 разд. 2.1
налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость.
Если впоследствии налогоплательщик
представляет в налоговый орган документы, обосновывающие применение налоговой
ставки в размере 0 процентов, то он имеет право на налоговый вычет сумм налога
на добавленную стоимость, ранее уплаченных по работам (услугам), по которым применение
налоговой ставки 0 процентов ранее не было документально подтверждено. При этом
уплаченные суммы налога на добавленную стоимость подлежат возврату
налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176
Кодекса.
В данном случае налоговая декларация
представляется налогоплательщиком за тот налоговый период, в котором был собран
полный пакет документов, обосновывающих применение налоговой ставки 0
процентов.
М.П.МОКРЕЦОВ
18.05.2006