Проблемная ситуация: Организацией, занимающейся
производством тепловой и электрической энергии для производственной
деятельности, в 2005 г. у юрлиц приобретены земельные
участки. В сентябре 2005 г. получены свидетельства о регистрации права на
земельные участки с разрешением их использования на промышленные нужды. Может
ли организация отнести затраты на приобретение земельных участков к расходам
при исчислении налога на прибыль?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 7 ноября 2007 г. N 03-03-06/1/781
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу признания в целях
налогообложения прибыли расходов организации на приобретение в 2005 г.
земельных участков и сообщает следующее.
Согласно ст. 247 Налогового кодекса Российской
Федерации (далее - Кодекс) объектом обложения налогом на прибыль организаций
признается полученная налогоплательщиком прибыль - доходы, уменьшенные на
величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25
Кодекса.
Расходы, уменьшающие полученные доходы,
должны соответствовать критериям, названным в ст. 252 Кодекса, а именно:
расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты,
осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Обоснованными расходами являются
экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для
осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Вместе с тем соответствие затрат
организации, связанных с приобретением земельных участков, установленным ст.
252 Кодекса критериям не может служить единственным основанием для включения их
в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, без сопоставления
понесенных затрат с иными нормами гл. 25 Кодекса.
В зависимости от характера, условий
осуществления и направлений деятельности налогоплательщика расходы
подразделяются на две группы: расходы, связанные с производством и реализацией,
и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 Кодекса).
Расходы, связанные с производством и
реализацией, в соответствии с их экономическим содержанием делятся на
материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и
прочие расходы (п. 2 ст. 253 Кодекса).
Согласно п. 2 ст. 256 Кодекса земля относится
к объектам, не подлежащим амортизации, что означает использование земельных
участков без уменьшения их стоимости и потребительских свойств на протяжении
всего срока эксплуатации.
Таким образом, стоимость земли не
переносится на производимую организацией продукцию. Следовательно, оснований
относить затраты, направленные на приобретение земельных участков, к
материальным или прочим расходам, в составе которых учтены иные расходы
собственников земли, землевладельцев и землепользователей, не имеется.
В целях применения гл. 25 Кодекса под
основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения
работ, оказания услуг) или для управления организацией.
В отношении объектов основных средств предусмотрено включение понесенных организацией затрат
по приобретению, сооружению, доставке и доведению до состояния, в котором эти
объекты пригодны для использования, в расходы, связанные с производством и
реализацией, только путем начисления сумм амортизации.
Отсутствие в гл. 25 Кодекса норм об учете
в составе расходов затрат на приобретение земельных участков путем начисления
сумм амортизации лишает организации возможности уменьшить налоговую базу по
налогу на прибыль на соответствующие суммы.
Таким образом, осуществленные до 1 января
2007 г. расходы на приобретение земельных участков в целях налогообложения
прибыли не учитываются. Такие расходы могут быть учтены только в случае
реализации земельного участка в соответствии с положениями ст. 268 Кодекса.
Одновременно
сообщаем, что Федеральным законом от 30.12.2006 N 268-ФЗ "О внесении
изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации
и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" гл. 25 Кодекса
дополнена ст. 264.1, положения которой регулируют порядок признания в целях
налогообложения прибыли расходов организаций на приобретение прав на земельные
участки. Однако данные положения указанной статьи
распространяются на налогоплательщиков, которые заключили договоры на
приобретение земельных участков в период с 1 января 2007 г. по 31 декабря 2011
г.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
07.11.2007