Проблемная ситуация: В связи с вступлением в силу с 1
января 2003 г. гл.26.2 "Упрощенная система налогообложения" НК РФ
просим разъяснить порядок применения этого специального режима.
Действуют ли для
налогоплательщиков, перешедших на упрощенную систему, статьи об особенностях
определения внереализационных доходов и расходов (внутренние ссылки в ст.250),
определенных расходов (ст.ст.268, 270 и т.д.), налоговой базы (ст.ст.275, 276,
280 и др.), ведения налогового учета (в частности, по ценным бумагам)? Действует ли ст.251 по неучитываемым
доходам?
Пользователи СС "КонсультантБухгалтер"
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 4 октября 2002 г. N 04-00-11
В связи с вступлением в силу с 1 января
2003 г. гл.26.2 "Упрощенная система налогообложения" Налогового
кодекса РФ в Департамент налоговой политики поступают запросы от
налогоплательщиков по отдельным вопросам применения этого специального режима
налогообложения. Сообщаем нашу позицию по некоторым из поступивших вопросов.
Рассматривая данный вопрос, следует
принять во внимание, что наряду со снижением налогового бремени на субъекты
малого предпринимательства основной целью вновь вводимой гл.26.2 Кодекса было
максимальное упрощение определения налоговой базы и суммы налога, подлежащей
уплате в бюджет налогоплательщиками, перешедшими на эту систему. Поэтому
осознанно было принято решение об освобождении организаций от уплаты НДС, ЕСН и
особенно налога на прибыль организаций, порядок расчета которых весьма сложен,
требует высококвалифицированного бухгалтерского аппарата и значительных
трудозатрат.
В ст.346.15 "Порядок определения
доходов" Кодекса установлено, что доходы от реализации и внереализационные
доходы, учитываемые при определении объекта налогообложения, определяются в
соответствии со ст.ст.249 и 250 Кодекса. Поэтому, по нашему мнению, в тех
случаях, когда в этих статьях есть отсылки к другим статьям гл.25 Кодекса, они
должны применяться, если не противоречат другим положениям гл.26.2 Кодекса. В
частности, в п.2 ст.249 "Доходы от реализации" указано, что в
зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и
расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы,
услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в
соответствии со ст.271 или ст.273 Кодекса. Между тем в соответствии со
ст.346.17 Кодекса организации, перешедшие на упрощенную систему, должны
определять дату получения дохода исключительно по кассовому методу. То есть
ссылка в п.2 ст.249 на ст.271 Кодекса в отношении налогоплательщиков,
перешедших на упрощенную систему налогообложения, не применяется.
Вместе с тем, по нашему мнению, должна
применяться норма п.3 ст.249 об учете особенностей определения доходов от
реализации для отдельных категорий налогоплательщиков либо доходов от
реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаемыми
положениями гл.25. Данное положение не относится к ст.ст.290, 293, 295, 298,
302, 303, которыми регулируются особенности определения доходов отдельными
категориями налогоплательщиков, которые в соответствии со ст.346.12 не вправе
применять упрощенную систему налогообложения.
Однако важно
учесть, что в отличие от гл.25 Кодекса, в соответствии с которой при
определении налоговой базы учитывается и открытый перечень возможных доходов, и
открытый перечень принимаемых расходов (за исключением расходов, специально
оговоренных в ст.270, которые не учитываются в целях налогообложения), в
гл.26.2 установлен открытый перечень доходов и исчерпывающий перечень расходов,
поименованных в ст.346.16 Кодекса. Такая
конструкция, по существу, делает невозможным в ряде случаев обоснованное
определение доходов, в отношении которых в гл.25 отражены особенности
определения налоговой базы. Речь, в частности, идет об
особенностях определения налоговой базы участников договора доверительного
управления имуществом и договора простого товарищества (ст.ст.276, 278), при
передаче имущества в уставный капитал организации (ст.277), при уступке
(переуступке) права требования (ст.279), по операциям с ценными бумагами и
финансовыми инструментами срочных сделок (ст.ст.280 - 282, 301 - 305).
По нашему мнению, несмотря на то что расходы,
связанные с доходами, отраженными в этих статьях, не поименованы прямо в
ст.346.16 Кодекса, соответствующие расходы должны учитываться при определении
налоговой базы по единому налогу в порядке, предусмотренном для определения
налоговой базы налогоплательщиками налога на прибыль организаций. Иной подход
делает учет этих доходов при применении упрощенной системы налогообложения
невозможным.
В ст.250 "Внереализационные
доходы" имеют прямое применение доходы, указанные в п.п.1 - 6, 8 - 11.1,
13, 14, 16 - 20 этой статьи. При этом ссылки в п.п.2 и 6 на особенности определения
таких доходов банками не применяются, поскольку в соответствии со ст.346.12
банки не вправе применять упрощенную систему. Не применяются также п.п.12 и 15,
касающиеся особенностей отнесения внереализационных расходов атомными
станциями, которые также не могут перейти на рассматриваемую систему, а также
п.7 в отношении доходов в виде восстановленных резервов, поскольку расходы на
формирование таких резервов в ст.346.16 не предусмотрены.
В п.п.8, 13, 16, 18 ст.250 предусмотрен
учет внереализационных доходов, за исключением их части, отраженной в ст.251
"Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы". В связи с
этим возникает вопрос о том, должны или нет доходы, отраженные в ст.251,
учитываться при определении объекта налогообложения. Если исходить из
действующей редакции гл.26.2, то безусловно должны,
поскольку исключений для таких доходов в главе не предусмотрено. Вместе с тем,
по нашему мнению, учитывать такие доходы в условиях работы организаций на
упрощенной системе было бы экономически неправильным. Поэтому в уже упомянутый
выше проект федерального закона о внесении изменений в гл.26.2 и 26.3 Кодекса,
внесенный Правительством Российской Федерации в Государственную Думу, включена
поправка в ст.346.15 Кодекса, предусматривающая исключение доходов,
поименованных в этой статье, из доходов, подлежащих учету при определении
объекта налогообложения при упрощенной системе налогообложения.
Руководитель Департамента
налоговой политики
А.И.ИВАНЕЕВ
04.10.2002