Проблемная ситуация: Организация продала основное
средство, входящее в состав пятой амортизационной группы. Первоначальная
стоимость объекта составляла 520 тыс. руб., срок полезного использования - 96
месяцев. Организация включила в состав расходов отчетного периода расходы на
капитальные вложения в размере 10% первоначальной стоимости основного средства.
Данное основное средство было введено в эксплуатацию в июне
2008 г., а продано - в апреле 2009 г. В 2008 и 2009 гг. организацией
применяется нелинейный метод расчета амортизации, но с учетом изменений в
налоговом законодательстве, касающихся метода расчета амортизации нелинейным
способом, в 2008 и 2009 гг. применяются разные нормы расчета амортизации:
2,083% и 2,7% соответственно. Как рассчитывать в целях исчисления налога
на прибыль остаточную стоимость выбывающего объекта основных средств на момент
его реализации в случае, если он был приобретен и введен в эксплуатацию ранее,
чем в 2009 г.?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 28 октября 2009 г. N 03-03-06/1/700
Департамент
налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу расчета
остаточной стоимости амортизируемого имущества при его выбытии при начислении
амортизации нелинейным методом и сообщает, что согласно п. 11.4 Регламента
Минфина России, утвержденного Приказом Минфина России от 23.03.2005 N 45н,
обращения организаций и индивидуальных предпринимателей по оценке конкретных
хозяйственных ситуаций и осуществлению экспертизы договоров в Департаменте не
рассматриваются.
Вместе с тем в
соответствии с п. 9 ст. 258 Налогового кодекса Российской Федерации (далее -
Кодекс) налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного
(налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10
процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к
третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных
средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении
основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам)
расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции,
модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных
средств и суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 Кодекса.
Если
налогоплательщик использует указанное право, соответствующие объекты основных
средств после их ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы
(подгруппы) по своей первоначальной стоимости за вычетом не более 10 процентов
(не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей -
седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости, отнесенных в состав
расходов отчетного (налогового) периода, а суммы, на которые изменяется
первоначальная стоимость объектов в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации,
технического перевооружения, частичной ликвидации объектов, учитываются в
суммарном балансе амортизационных групп (подгрупп) (изменяют первоначальную
стоимость объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом в
соответствии со ст. 259 Кодекса) за вычетом не более 10 процентов (не более 30
процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой
амортизационным группам) таких сумм.
В случае реализации ранее
чем по истечении пяти лет с момента введения в эксплуатацию основных средств, в
отношении которых были применены положения абз. 2 п.
9 ст. 258 Кодекса, суммы расходов, включенных в состав расходов очередного
отчетного (налогового) периода в соответствии с абз.
2 данного пункта, подлежат восстановлению и включению в налоговую базу по
налогу.
Учитывая, что амортизируемое имущество
введено в эксплуатацию в июне 2008 г., а продано в апреле 2009 г., организация
должна восстановить амортизационную премию.
Восстановлению подлежит сумма
амортизационной премии по амортизируемому имуществу, введенному в эксплуатацию
с 1 января 2008 г., в случае его реализации начиная с 1 января 2009 г.
независимо от того, самортизировано или нет такое
имущество к моменту его реализации.
Под восстановлением сумм амортизационной
премии следует понимать увеличение налогоплательщиками размера налоговой базы
по налогу на прибыль в периоде реализации объектов основных средств путем включения учтенной ранее суммы амортизационной премии в
состав внереализационных доходов. При этом восстановленная сумма
амортизационной премии в составе расходов ни в периоде восстановления, ни в
последующих периодах, в том числе через амортизационные начисления, учету не подлежит.
Согласно положениям
ст. 259.2 Кодекса с 1 января 2009 г. при применении нелинейного метода
амортизация начисляется не по каждому объекту амортизируемого имущества, а по
амортизационным группам, по которым исчисляется суммарный баланс, рассчитываемый
как суммарная стоимость всех объектов амортизируемого имущества, отнесенных к
данной амортизационной группе (подгруппе), в порядке, установленном ст. ст. 322
и 259.2 Кодекса.
Согласно п. 4 ст. 259.2 Кодекса суммарный
баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) ежемесячно уменьшается на суммы начисленной по этой группе (подгруппе) амортизации.
В соответствии с п. 10 ст. 259.2 Кодекса
при выбытии объектов амортизируемого имущества суммарный баланс соответствующей
амортизационной группы (подгруппы) уменьшается на остаточную стоимость таких
объектов.
Согласно п. 1 ст. 257 Кодекса остаточная
стоимость объектов амортизируемого имущества, амортизация по которым
начисляется нелинейным методом, если иное не установлено Кодексом, определяется
по формуле:
n
S =
S x (1 - 0,01 x k) ,
n
где S - первоначальная
(восстановительная) стоимость указанных объектов;
n - число полных месяцев, прошедших со
дня включения указанных объектов в соответствующую амортизационную группу
(подгруппу) до дня их исключения из состава этой группы (подгруппы), не считая
периода, исчисленного в полных месяцах, в течение
которого такие объекты не входили в состав амортизируемого имущества в соответствии
с п. 3 ст. 256 Кодекса;
k - норма амортизации (в том числе с
учетом повышающего (понижающего) коэффициента), применяемая в отношении
соответствующей амортизационной группы (подгруппы);
S
- остаточная стоимость
указанных объектов по истечении n
месяцев
n
после их
включения в соответствующую амортизационную группу (подгруппу).
Исходя из этого для расчета остаточной
стоимости выбывающего имущества, амортизация по которому начисляется нелинейным
методом, применяется число полных месяцев, прошедших со дня включения указанных
объектов в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) до дня их
исключения из состава этой группы.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
28.10.2009