Проблемная ситуация: Об учете при определении
налоговой базы по налогу на прибыль организаций средств, получаемых
подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране
имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с
обеспечением охраны и безопасности граждан.
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 29 декабря 2009 г. N 03-03-06/4/113
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики, рассмотрев письмо, сообщает следующее.
Постановлением Президиума
Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.10.2003 N 5953/03
определено, что средства, поступающие подразделениям вневедомственной охраны в
качестве платы за услуги по охранной деятельности, носят целевой характер и не
могут быть признаны доходами в смысле, придаваемом им ст. 41 Налогового кодекса
Российской Федерации (далее - НК РФ).
При принятии данного Постановления
Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации исходил из положений
нормативно-правовых актов, действовавших в тот период времени.
Так, из положений
ст. 35 Закона Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции"
(далее - Закон "О милиции") следовало, что финансирование милиции
осуществляется за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов
Российской Федерации, местных бюджетов, средств, поступающих от организаций на
основе заключенных в установленном порядке договоров, и иных поступлений в
соответствии с законодательством Российской Федерации, законами и иными
правовыми актами субъектов Российской
Федерации. Подразделения милиции вневедомственной охраны при органах внутренних
дел финансируются за счет средств, поступающих на основе договоров.
Положением о вневедомственной охране при
органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденным Постановлением
Правительства Российской Федерации от 14.08.1992 N 589 (далее - Положение N
589), предусматривалось, что содержание вневедомственной охраны осуществляется
за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от
собственников. При этом расходование средств на содержание подразделений
вневедомственной охраны осуществляется по утвержденной в установленном порядке
смете доходов и расходов по нормам и нормативам, применяемым в системе
Министерства внутренних дел Российской Федерации. По существу, Законом "О
милиции" был предусмотрен особый способ целевого финансирования
вневедомственной охраны за счет средств, получаемых от организаций и граждан за
оказанные им платные услуги.
Однако Федеральным
законом от 22.08.2004 N 122-ФЗ "О внесении изменений в законодательные
акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых
законодательных актов Российской Федерации в связи с принятием Федеральных
законов "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "Об
общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных
органов государственной власти субъектов Российской Федерации" и "Об
общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" в Закон "О милиции" были внесены
изменения, согласно которым из ст. 35 были исключены положения о финансировании
подразделений милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел за
счет средств, поступающих на основе договоров.
Постановлением
Правительства Российской Федерации от 04.08.2005 N 489 "Об изменении и
признании утратившими силу некоторых постановлений Правительства Российской
Федерации, приостановлении действия Постановления Правительства Российской
Федерации от 29 января 2000 г. N 82 и признании не действующим на территории
Российской Федерации Постановления Совета Министров СССР от 22 февраля 1988 г.
N 263 в связи с Федеральным законом "О Федеральном бюджете на 2005 год" в Положение N 589 были внесены изменения, согласно
которым из п. 10 исключены положения об осуществлении вневедомственной охраной
своей деятельности на принципах самоокупаемости, самофинансирования и о
содержании за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам
от собственников.
Кроме этого, утратил силу п. 11 данного
Положения, согласно которому фонд оплаты труда работников вневедомственной
охраны формируется в пределах 80 процентов от средств, поступающих по договорам
от собственников. Средства, остающиеся в распоряжении вневедомственной охраны
после уплаты налогов, изъятию не подлежат. Они накапливаются на счетах и
расходуются на развитие вневедомственной охраны, финансирование социальных
программ. За счет остатка неиспользованных средств производятся
также отчисления в централизованный резервный фонд, из которого возмещаются
убытки от крупных краж и пожаров. Положение о централизованном резервном фонде
утверждается Министерством внутренних дел Российской Федерации по согласованию
с Министерством финансов Российской Федерации.
В соответствии с действующей редакцией
Положения N 589 оплата охраны объектов и других услуг производится по
договорным ценам с учетом экономически обоснованных затрат и 5-процентного
превышения доходов над расходами для возмещения убытков в связи с кражами и
пожарами (п. 10 Положения N 589).
Финансовое обеспечение деятельности
вневедомственной охраны осуществляется за счет средств федерального бюджета.
Согласно ст. 6
Федерального закона от 24.11.2008 N 204-ФЗ "О федеральном бюджете на 2009
год и на плановый период 2010 и 2011 годов" средства, полученные от
приносящей доход деятельности, поступают на лицевые счета получателя бюджетных
средств, открытые в установленном порядке в территориальных органах
Федерального казначейства подразделениям органов внутренних дел в соответствии
с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны
имущества, после уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей в порядке,
установленном законодательством Российской Федерации, и после возмещения
убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями
договоров, подлежат перечислению в федеральный бюджет.
Следовательно, до перечисления указанных
средств в бюджет необходимо уплатить налоги, сборы и
иные обязательные платежи в порядке, установленном законодательством Российской
Федерации.
Согласно ст. 247 НК РФ объектом
налогообложения по налогу на прибыль организаций являются доходы от реализации
товаров, работ, услуг, имущественных прав и внереализационные доходы,
уменьшенные на величину произведенных расходов в порядке, установленном НК РФ.
Реализацией товаров, работ или услуг
организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том
числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары,
результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание
услуг одним лицом другому лицу (ст. 39 НК РФ).
Подразделения вневедомственной охраны при
органах внутренних дел оказывают услуги юридическим и физическим лицам в
соответствии с заключенными договорами по охране их имущества за плату, то есть
на возмездной основе.
Таким образом,
средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с
договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению
иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, являются
выручкой от реализации товаров, работ, услуг и, соответственно, должны
учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в
порядке, определенном гл. 25 НК РФ.
Одновременно сообщаем, что настоящее
письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные
предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с Письмом
Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Минфина
России имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения
законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует
руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании,
отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Директор Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
И.В.ТРУНИН
29.12.2009