Проблемная ситуация: У организации на момент уплаты
первого авансового платежа по налогу на прибыль нет задолженности перед
бюджетом. Ежемесячные авансовые платежи за IV квартал составляют 1 700 000 руб.
На 28.10.2008 и 28.11.2008 авансовые платежи в размере 1 700 000 руб. были
уплачены вовремя. На 28.12.2008 - не уплачены. Декларация подана на уменьшение
налога в сумме 3 500 000 руб., т.е
налог за IV квартал составил 1 600 000 руб., переплата по налогу составляет 1
800 000 руб. Сумма полученной прибыли оказалась меньше суммы первого
уплаченного авансового платежа. Начисляются ли пени на сумму недоплаченного
аванса в последующие два срока, если полученная прибыль меньше заявленных
авансовых платежей, но оплаченный авансовый платеж по первому сроку платежа
больше, чем полученная прибыль?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 22 января 2010 г. N 03-03-06/1/15
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу исчисления и уплаты
авансовых платежей и сообщает следующее.
Пунктом 3 ст. 58 Налогового кодекса
Российской Федерации (далее - НК РФ) (в редакции, действующей с 1 января 2007
г.) установлено, что обязанность по уплате авансовых платежей признается
исполненной в порядке, аналогичном порядку уплаты налога. В
случае уплаты авансовых платежей в более поздние по сравнению с установленными
законодательством о налогах и сборах сроки на сумму несвоевременно уплаченных
авансовых платежей начисляются пени в порядке, предусмотренном ст. 75 НК РФ.
Пленум Высшего
Арбитражного Суда Российской Федерации (далее - ВАС РФ) в Постановлении от
26.07.2007 N 47 "О порядке исчисления сумм пеней за просрочку уплаты
авансовых платежей по налогам и страховым взносам за обязательное пенсионное
страхование" (далее - Постановление N 47) указал, что "если по итогам
налогового периода сумма исчисленного налога оказалась меньше сумм авансовых
платежей, подлежавших уплате в течение этого налогового периода, судам необходимо исходить из того, что пени, начисленные за неуплату
указанных авансовых платежей, подлежат соразмерному уменьшению.
Данный порядок надлежит применять и в
случае, если сумма авансовых платежей по налогу, исчисленных по итогам
отчетного периода, меньше суммы авансовых платежей, подлежавших уплате в
течение этого отчетного периода".
Минфин России рекомендовал налоговым
органам при применении п. 3 ст. 58 НК РФ учитывать Постановление Пленума ВАС РФ
N 47 (Письмо от 18.10.2007 N 03-02-07/2-168, доведено до налоговых органов
Письмом ФНС России от 31.10.2007 N ШС-6-14/847).
Таким образом, НК РФ предусматривает
начисление пени на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей, не
устанавливая каких-либо особенностей, а согласно Постановлению N 47 Пленума ВАС
РФ пени, начисленные на авансовые платежи, подлежат пересчету, если эти
авансовые платежи превысили сумму исчисленных платежей за отчетный период или
исчисленного за год налога.
В настоящее время налоговые органы при
начислении пени на авансовые платежи применяют следующий механизм ее расчета. В
частности, пени на суммы ежемесячных авансовых платежей до истечения отчетного
периода не начисляются. После представления налоговой декларации за отчетный
(налоговый) период пеня начисляется на несвоевременно уплаченные ежемесячные
авансовые платежи, не превышающие авансового платежа, исчисленного исходя из
прибыли за последний квартал отчетного (налогового) периода.
То есть, если
согласно налоговой декларации за отчетный (налоговый) период сумма исчисленного
за последний квартал авансового платежа меньше суммы начисленных ежемесячных
авансовых платежей на этот квартал, то налоговый орган производит начисление
пени на ежемесячные авансовые платежи за последний квартал отчетного
(налогового) периода, принимая их (для расчета пени) в суммах не выше авансовых
платежей за этот квартал.
Если по итогам за
отчетный (налоговый) период сумма исчисленного за последний квартал авансового
платежа равна или превышает сумму начисленных на этот же квартал ежемесячных
авансовых платежей, то начисление пени при несвоевременной их уплате
производится исходя из сумм начисленных ежемесячных авансовых платежей, которые
налогоплательщик должен был уплатить в течение квартала.
Используя данные приведенного в письме
ООО примера, ежемесячные авансовые платежи организации на IV квартал 2008 г.
составили 1 700 000 руб. По срокам уплаты 28.10.2008 и 28.11.2008 ежемесячные
авансовые платежи в сумме 3 400 000 руб. уплачены своевременно, платеж по
третьему сроку - 28.12.2008 - не уплачивался. Согласно налоговой декларации за
2008 г. налог, исходя из прибыли за IV квартал, исчислен в размере 1 600 000
руб.
Для расчета пени ежемесячные авансовые
платежи принимаются в сумме не выше 1 600 000 руб. или, соответственно, по
указанным срокам уплаты: 533 333 руб., 533 333 руб. и 533 334 руб.
При условии, что по
состоянию на 01.10.2008 недоимки по налогу на прибыль организаций не имелось, а
уплаченные платежи по срокам 28.10.2008 и 28.11.2008 в размере 3 400 000 руб.
превысили сумму ежемесячных авансовых платежей, принимаемых для расчета пени (1
600 000 руб.), то начисление пени в IV квартале 2008 г. не производится.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
22.01.2010