Проблемная ситуация: 1. В соответствии с учетной
политикой банка затраты, связанные с приобретением ценных бумаг (без учета их
существенности), включаются в первоначальную стоимость ценных бумаг и
учитываются на отдельном лицевом счете балансового счета по учету ценных бумаг.
В соответствии с п. 1.6 Приложения 11 к
Положению Банка России N 302-П после первоначального признания стоимость
долговых обязательств изменяется с учетом процентных доходов, начисляемых и
получаемых с момента первоначального признания долговых обязательств в
соответствии с п. 3.3 указанного Приложения.
В соответствии с вышеизложенным при
осуществлении банком сделки РЕПО по продаже и обратному выкупу одной и той же
ценной бумаги затраты по данной сделке (комиссии биржи и брокера) в
бухгалтерском учете относятся на расходы по ценным бумагам в момент
осуществления указанных затрат.
Правомерно ли учесть в расходах указанные
затраты для целей налога на прибыль в момент их осуществления?
2. В соответствии со ст. 292 НК РФ банки
вправе создавать в порядке, определенном Банком России, резервы на возможные
потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности (включая
задолженность по межбанковским кредитам и депозитам).
Суммы отчислений в резервы на возможные
потери по ссудам, сформированные в порядке, устанавливаемом Банком России в
соответствии с Федеральным законом "О Центральном банке Российской
Федерации (Банке России)", признаются расходом с учетом ограничений,
предусмотренных указанной статьей.
При определении
налоговой базы не учитываются расходы в виде отчислений в резервы на возможные
потери по ссудам, сформированные банками под задолженность, относимую к
стандартной, в порядке, устанавливаемом Банком России, а также в резервы на
возможные потери по ссудам, сформированные под векселя, за исключением учтенных
банками векселей третьих лиц, по которым вынесен протест в неплатеже.
Согласно Федеральному закону от
10.07.2002 N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке
России)" Банк России определяет порядок формирования и размер образуемых
до налогообложения резервов (фондов) кредитных организаций для покрытия
возможных потерь по ссудам, валютных, процентных и иных финансовых рисков в
соответствии с федеральными законами.
Положением Банка
России от 26.03.2004 N 254-П "О порядке формирования кредитными
организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной
к ней задолженности" установлен порядок формирования кредитными
организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной
к ней задолженности, к которым относятся денежные требования и требования,
вытекающие из сделок с финансовыми инструментами, к которым в соответствии с Приложением 1 к указанному Положению относятся требования кредитной
организации по сделкам, связанным с отчуждением (приобретением) кредитной
организацией финансовых активов с одновременным предоставлением контрагенту
права отсрочки платежа (поставки финансовых активов).
Банком заключен договор уступки прав
требования по кредитному договору с отсрочкой платежа. На момент заключения
договора срок погашения задолженности по кредитному договору наступил. У банка
возникает убыток (отрицательная разница между доходом от реализации права
требования долга и стоимостью реализованного требования по кредиту с учетом
начисленных по нему процентов).
Имеет ли право банк учесть при определении налоговой базы по налогу на прибыль расходы в виде
отчислений в резервы, созданные в соответствии с Положением Банка России
от 26.03.2004 N 254-П, по требованию к организации, получившей права требования
с отсрочкой платежа по отчужденному кредитному договору?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 5 февраля 2010 г. N 03-03-06/2/26
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросам налогообложения
налогом на прибыль отдельных операций, связанных с приобретением ценных бумаг,
формированием резервов на возможные потери по ссудам и др., и
исходя из содержащейся в письме информации сообщает следующее.
1. Согласно ст. 252 Налогового кодекса
Российской Федерации (далее - Кодекс) в целях налогообложения прибыли расходами
признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, понесенные
налогоплательщиком и произведенные на осуществление деятельности, направленной
на получение дохода.
В соответствии с пп.
4 п. 1 ст. 265 Кодекса в целях налогообложения прибыли в составе
внереализационных расходов учитываются расходы организации, связанные с
обслуживанием приобретенных ценных бумаг, в том числе оплата услуг
реестродержателя, депозитария, расходы, связанные с получением информации в
соответствии с законодательством Российской Федерации, и другие аналогичные
расходы. По нашему мнению, к расходам по обслуживанию приобретенных ценных
бумаг относятся также расходы в виде комиссионных вознаграждений биржам и
брокерам.
Особенности налогообложения операций РЕПО
с ценными бумагами предусмотрены положениями ст. 282 Кодекса.
Пунктом 5 ст. 282 Кодекса установлено,
что расходы, связанные с заключением и исполнением операций РЕПО, относятся к
внереализационным расходам и учитываются в соответствии со ст. ст. 265, 272 и
273 Кодекса.
2. Пунктом 1 ст. 292 Кодекса
предусмотрено, что суммы отчислений в резервы на возможные потери по ссудам,
сформированные в порядке, устанавливаемом Центральным банком Российской
Федерации в соответствии с Федеральным законом "О Центральном банке Российской
Федерации (Банке России)", признаются расходом с учетом ограничений,
предусмотренных ст. 292 Кодекса.
Таким образом, Центральный банк
Российской Федерации является единственным органом, который вправе
устанавливать порядок формирования банками резерва на возможные потери по
ссудам, признаваемого согласно указанным нормам Кодекса в целях налогообложения
прибыли организаций.
В соответствии с
Приложением 1 к Положению Банка России от 26.03.2004 N 254-П "О порядке
формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам,
по ссудной и приравненной к ней задолженности" в состав задолженности по
ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности входят требования
кредитной организации по сделкам, связанным с отчуждением (приобретением) кредитной
организацией финансовых активов с одновременным предоставлением контрагенту права отсрочки платежа (поставки финансовых активов).
Согласно п. 2 ст. 292 Кодекса суммы
отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, сформированные с учетом
положений п. 1 ст. 292 Кодекса, включаются в состав внереализационных расходов
в течение отчетного (налогового) периода.
В соответствии с пп.
2 п. 7 ст. 272 Кодекса в целях налогообложения прибыли датой признания расходов
в виде сумм отчислений в резервы признается дата начисления.
Суммы резервов на возможные потери по
ссудам, отнесенные на расходы банка, используются банком при списании с баланса
кредитной организации безнадежной задолженности по ссудам в порядке,
установленном Центральным банком Российской Федерации.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
05.02.2010