Проблемная ситуация: Организация является
производителем упаковочной пленки. Контракты с покупателями продукции
долгосрочные и предусматривают поставку продукции по заказам отдельными
партиями. Гарантийные обязательства по качеству производимой продукции
действуют в течение одного года с момента отгрузки ее покупателю. Покупатель
может признать качество продукции ненадлежащим как в момент ее приемки (видимые
дефекты), так и впоследствии, в процессе использования ее в дальнейшем
производстве (скрытые дефекты) для собственных нужд покупателя. В случае выявления продукции ненадлежащего качества (как в момент
приемки, так и впоследствии в течение гарантийного срока) составляется
двусторонний акт, подписываемый обеими сторонами, и бракованная продукция либо
возвращается обратно по накладной для возможного устранения дефектов или ее
замены, либо утилизируется на складе покупателя (в случае
невозможности/нецелесообразности ее замены) с выставлением организации
претензии на стоимость бракованной продукции (в некоторых случаях вместе
с дополнительными издержками).
Каков порядок исчисления налога на
прибыль организацией в случае выявления покупателем продукции ненадлежащего
качества?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 5 февраля 2010 г. N 03-03-06/1/51
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо и по вопросам, относящимся к
своей компетенции, сообщает следующее.
Как следует из ст. ст. 469 - 470
Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), товар в течение
всего гарантийного срока должен соответствовать требованиям качества,
установленным договором купли-продажи.
Пунктом 3 ст. 477 ГК РФ предусмотрено,
что требования, связанные с недостатками товара, на который установлен
гарантийный срок, могут предъявляться покупателями в течение установленного
гарантийного срока.
В соответствии с п. п. 1 - 2 ст. 475 ГК
РФ, если недостатки товара не были оговорены продавцом, покупатель, которому
передан товар ненадлежащего качества, вправе по своему выбору потребовать от
продавца:
соразмерного уменьшения покупной цены;
безвозмездного устранения недостатков
товара в разумный срок;
возмещения своих расходов на устранение
недостатков товара.
В случае существенного нарушения
требований к качеству товара (обнаружения неустранимых недостатков, недостатков,
которые не могут быть устранены без несоразмерных расходов или затрат времени,
или выявляются неоднократно, либо проявляются вновь после их устранения, и
других подобных недостатков) покупатель вправе по своему выбору:
отказаться от исполнения договора
купли-продажи и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы;
потребовать замены товара ненадлежащего
качества товаром, соответствующим договору.
В том случае, если покупатель отказался
от исполнения договора купли-продажи и потребовал возврата уплаченной за товар
денежной суммы, в налоговом учете продавцу следует осуществить перерасчет
налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
При определении
периода, в котором следует осуществлять такой перерасчет, необходимо учитывать
положения п. 1 ст. 54 НК РФ, согласно которым налогоплательщик вправе провести
перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в
котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным)
периодам, в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней
уплате налога.
Учитывая то, что в
рассматриваемом случае искажения налоговой базы продавца привели к излишней
уплате налога на прибыль организаций в налоговом (отчетном) периоде, в котором
был реализован товар несоответствующего качества, налогоплательщик вправе,
применяя п. 1 ст. 54 НК РФ, произвести перерасчет налоговой базы по данному
налогу в том налоговом (отчетном) периоде, в котором выявлено искажение.
Осуществляя такой
перерасчет, налогоплательщик отражает в составе внереализационных расходов
отчетного (налогового) периода, в котором произошел односторонний отказ
покупателя от исполнения договорных обязательств, сумму возвращенной покупателю
оплаты за поставленный некачественный товар как убытки прошлых налоговых
периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде, на основании пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ.
При этом в доходах,
учитываемых при налогообложении прибыли, налогоплательщик отражает стоимость
возвращенного покупателем товара ненадлежащего качества, на которую был
уменьшен доход от реализации данного товара, как доходы прошлых лет, выявленные
в отчетном (налоговом) периоде (п. 10 ст. 250 НК РФ).
Товар, возвращенный покупателем,
принимается к учету продавца по стоимости, по которой данный товар учитывался
на дату реализации.
Если же покупатель потребовал замены
товара ненадлежащего качества, продавец отражает в составе расходов на
реализацию стоимость товара, поставляемого взамен возвращенного.
Во внереализационных доходах
налогоплательщик должен отразить стоимость возвращенного покупателем товара, на
которую был уменьшен доход от его реализации. По этой же стоимости полученный
от покупателя некачественный товар принимается к учету продавца.
В том случае, если
покупатель потребовал от продавца безвозмездного устранения недостатков товара
в разумный срок, соответствующие расходы последнего подлежат включению в состав
прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией в соответствии с
пп. 9 п. 1 ст. 264 НК РФ, как расходы на оказание
услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию.
При этом все вышеизложенное применяется
также к договору поставки (п. 5 ст. 454 ГК РФ).
Одновременно сообщаем, что мнение
Департамента, приведенное в настоящем письме, не содержит правовых норм или
общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является
нормативным правовым актом. В соответствии с Письмом Минфина
России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет
информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства
Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует налоговым органам,
налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться
нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от
трактовки, изложенной в настоящем письме.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
05.02.2010