Проблемная ситуация: С 2010 г. ЕСН
отменен и введены страховые взносы в Пенсионный фонд РФ на обязательное
пенсионное страхование, Фонд социального страхования РФ на обязательное
социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с
материнством, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и
территориальные фонды обязательного медицинского страхования на обязательное
медицинское страхование (страховые взносы).
На основании какой нормы НК РФ данные
страховые взносы будут учитываться в расходах налогоплательщиков при исчислении
налога на прибыль?
Ранее для целей исчисления налога на
прибыль ЕСН учитывался в прочих расходах, связанных с производством и (или)
реализацией, в соответствии с п. 1 ст. 264 НК РФ.
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 24 марта 2010 г. N 03-03-06/1/171
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу учета расходов и
сообщает следующее.
С 1 января 2010 г.
в соответствии с п. 2 ст. 24 Федерального закона от 24.07.2009 N 213-ФЗ "О
внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации и
признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений
законодательных актов) Российской Федерации в связи с принятием Федерального
закона "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд
социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды
обязательного медицинского страхования" утратила силу гл. 24 "Единый
социальный налог" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
Одновременно
вступил в силу Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых
взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования
Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и
территориальные фонды обязательного медицинского страхования" (далее -
Федеральный закон N 212-ФЗ), регулирующий отношения, связанные с исчислением и
уплатой (перечислением) страховых взносов в Пенсионный фонд Российской
Федерации на обязательное пенсионное страхование, Фонд социального страхования Российской Федерации на обязательное социальное
страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством,
Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды
обязательного медицинского страхования на обязательное медицинское страхование
(далее - страховые взносы).
Статья 9 Федерального закона N 212-ФЗ
устанавливает перечень сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами, для
плательщиков страховых взносов, производящих выплаты и иные вознаграждения
физическим лицам.
Выплаты и иные вознаграждения физическим
лицам, не поименованные в вышеназванной норме, подлежат обложению страховыми
взносами.
Таким образом, порядок исчисления
страховых взносов, вступивший в действие с 1 января 2010 г., не увязан с учетом
выплат и иных вознаграждений физическим лицам в составе расходов в целях
налогообложения прибыли.
В том случае, если налогоплательщик в
2010 г. будет осуществлять выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, не
учитываемые при налогообложении прибыли, но при этом в соответствии с
Федеральным законом N 212-ФЗ подлежащие обложению страховыми взносами,
необходимо учитывать следующее.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях гл.
25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных
расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и
документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК
РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
При этом ст. 270 НК РФ не содержит
положений, не позволяющих учесть при налогообложении прибыли страховые взносы,
начисленные на выплаты и вознаграждения, которые не признаются расходами в целях
гл. 25 НК РФ.
При определении
группы расходов, к которой следует относить страховые взносы, следует
учитывать, что ст. 255 НК РФ определяет, что в расходы налогоплательщика на
оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной
формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления,
связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные
поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников,
предусмотренные нормами законодательства
Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными
договорами.
Страховые взносы не соответствуют
сущности расходов на оплату труда, заложенной в ст. 255 НК РФ.
Кроме того, учитывать страховые взносы на
основании п. 25 ст. 255 НК РФ не позволяет то, что данная норма установлена для
расходов на оплату труда, произведенных в пользу работника, предусмотренных
трудовым договором и (или) коллективным договором. При этом уплата страховых
взносов осуществляется на основании Федерального закона N 212-ФЗ и не связана с
трудовыми и коллективными договорами.
Учитывая
изложенное, с 1 января 2010 г. расходы в виде страховых взносов на обязательное
пенсионное, социальное и медицинское страхование учитываются в составе прочих
расходов на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Данную позицию подтверждает и то, что до
1 января 2010 г. единый социальный налог, который заменили страховые взносы,
учитывался в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
24.03.2010