Проблемная ситуация: 1. В связи с
вступлением в силу Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ с 01.01.2010
организации уплачивают страховые взносы в Пенсионный фонд РФ на обязательное
пенсионное страхование, в ФСС РФ на обязательное социальное страхование на
случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и в ФФОМС и ТФОМС
на обязательное медицинское страхование.
В НК РФ нет прямого указания о том, в
составе каких расходов для целей налогообложения прибыли должны учитываться
страховые взносы во внебюджетные фонды.
Согласно п. 16 ст. 255 НК РФ в состав
расходов на оплату труда включаются суммы платежей (взносов) работодателей по
договорам обязательного страхования.
В соответствии со ст. 3 Закона РФ от
27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской
Федерации" условия и порядок осуществления обязательного страхования
определяются федеральными законами о конкретных видах обязательного
страхования.
Таким образом, страховые взносы во
внебюджетные фонды не могут быть учтены в составе налогооблагаемой базы в
соответствии с п. 16 ст. 255 НК РФ.
Суммы ЕСН
учитывались организацией при исчислении налога на прибыль в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ, однако суммы страховых взносов во
внебюджетные фонды не являются ни налогом, ни сбором, поэтому не могут быть
учтены в составе расходов в соответствии с пп. 1 п. 1
ст. 264 НК РФ.
В составе каких
расходов должны учитываться страховые взносы во внебюджетные фонды, уплаченные
организацией в соответствии с порядком, установленным Федеральным законом от 24.07.2009
N 212-ФЗ?
Правомерно ли
включать суммы страховых взносов в состав прочих расходов, учитываемых при
исчислении налога на прибыль в соответствии с пп. 49
п. 1 ст. 264 НК РФ, если взносы по обязательному социальному страхованию от
несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний учитываются в
составе прочих расходов в соответствии с пп. 45 п. 1
ст. 264 НК РФ?
2. В соответствии с п. 6 ст. 272 НК РФ
расходы по обязательному и добровольному страхованию признаются в качестве
расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с
условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы)
денежные средства на оплату страховых (пенсионных) взносов.
Что будет являться датой признания таких
расходов в налоговом учете: дата фактической уплаты, дата представления в
органы контроля за уплатой страховых взносов
отчетности (расчетов) или последний день отчетного периода?
3. Согласно ст. 318 НК
РФ при разделении расходов отчетного (налогового) периода на прямые и косвенные
к прямым расходам, в частности, могут быть отнесены расходы на оплату труда
персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ,
оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие
на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии, на
обязательное социальное страхование на случай временной
нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское
страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на
производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы
расходов на оплату труда.
Все иные суммы расходов, за исключением
внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ,
осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода,
относятся к косвенным расходам.
Учитывая изложенное, права ли
организация, считая, что суммы страховых взносов, начисленные на выплаты, не
относящиеся к расходам на оплату труда, в том числе на выплаты, производимые в
пользу работников, не учитываемые при исчислении налога на прибыль, должны
включаться в состав косвенных расходов?
Разъяснения органа государственной исполнительной власти:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 25 мая 2010 г. N 03-03-06/2/101
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо и по вопросам, относящимся к
своей компетенции, сообщает следующее.
1. С 1 января 2010 г. в
соответствии с п. 2 ст. 24 Федерального закона от 24.07.2009 N 213-ФЗ "О
внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании
утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных
актов) Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона "О
страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального
страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного
медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского
страхования" утратила силу гл. 24 "Единый социальный налог"
Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
Одновременно
вступил в силу Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых
взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования
Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и
территориальные фонды обязательного медицинского страхования" (далее -
Федеральный закон N 212-ФЗ), регулирующий отношения, связанные с исчислением и
уплатой (перечислением) страховых взносов в Пенсионный фонд Российской
Федерации на обязательное пенсионное страхование, Фонд социального страхования Российской Федерации на обязательное социальное
страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством,
Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды
обязательного медицинского страхования на обязательное медицинское страхование
(далее - страховые взносы).
Данные страховые взносы следует учитывать
в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, на
основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
2. Что касается момента признания
указанных расходов в налоговом учете, то согласно пп.
1 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления расходов в виде сумм налогов
(авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей признается
дата их начисления.
При определении момента признания в
налоговом учете страховых взносов, ввиду того что они являются обязательными
платежами, следует применять пп. 1 п. 7 ст. 272 НК
РФ.
Учитывая изложенное,
датой осуществления расходов в виде страховых взносов признается дата их
начисления.
3. По вопросу отнесения расходов в виде
страховых взносов в состав косвенных расходов сообщаем, что в соответствии с п.
1 ст. 318 НК РФ, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу
начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом
положений ст. 318 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 318 НК РФ для целей гл.
25 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение
отчетного (налогового) периода, подразделяются на:
1) прямые;
2) косвенные.
Пункт 1 ст. 318 НК РФ содержит примерный
перечень расходов, которые могут быть отнесены к
прямым.
Пунктом 1 ст. 318 НК РФ установлено, что
налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей
налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров
(выполнением работ, оказанием услуг).
К косвенным же расходам относятся все
иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в
соответствии со ст. 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного
(налогового) периода.
Таким образом, налогоплательщик вправе
самостоятельно определить перечень прямых расходов, закрепив его в учетной
политике. Глава 25 НК РФ не содержит положений, ограничивающих
налогоплательщика в отнесении тех или иных расходов на производство и
реализацию, в том числе расходов в виде страховых взносов, к прямым или
косвенным расходам.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
25.05.2010