Вопрос: Основной
вид деятельности ООО - оказание услуг по агентскому
обслуживанию морских судов в период их нахождения в портах на основании
контрактов (договоров морского агентирования), заключенных с иностранными
контрагентами (судовладельцами). Доходом ООО является агентское вознаграждение,
уплачиваемое принципалом вместе с компенсацией расходов по судозаходу
в размере и порядке, установленных в агентском договоре.
ООО с 01.01.2010 применяет УСН с объектом
налогообложения "доходы минус расходы".
Вся сумма расходов по судозаходу
и агентское вознаграждение поступают на валютный транзитный счет ООО авансом за
1 - 3 дня до подхода судна. По окончании судозахода
на основании счетов-фактур, выставленных администрацией портов, тальманами, шипчандлерами и т.д., формируется дисбурсментский счет.
Согласно учетной политике ООО сумма выручки в виде агентского вознаграждения
определяется на дату отхода судна. Согласно п. 3 ст. 346.18 НК РФ доходы,
выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Банка
России, установленному на дату получения дохода. Таким образом, при пересчете
валюты на валютных счетах и обязательств возникают курсовые разницы.
Следует ли ООО в
целях налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, учитывать положительные
и отрицательные курсовые разницы, которые возникают при оплате ООО расходов по судозаходу за счет полученных авансов в иностранной валюте?
ООО имеющиеся денежные средства в валюте на валютном транзитном счете,
валютном текущем счете переоцениваются на дату каждой операции и в последний
день месяца.
Положительная курсовая разница отражается
в доходах, а отрицательная курсовая разница учитывается в расходах.
Расчеты за портовые сборы за судозаход ООО производятся в рублях. Валюта, поступающая на
транзитный валютный счет, подлежит продаже через банк с последующим зачислением
на расчетный счет ООО рублевого эквивалента от продажи валюты по внутреннему
коммерческому курсу банка. В этом случае, кроме курсовых,
возникают разницы между ценой продажи и официальным курсом. Чаще
всего коммерческий курс продажи ниже официального (убыток от продажи валюты),
реже - выше официального (доход от продажи валюты). Кроме того, за
осуществление продажи банком взимается комиссия за продажу валюты, а за
осуществление контроля за паспортами сделок - комиссия
валютного контроля в процентах от каждой проданной суммы.
Следует ли учитывать при расчете налога,
уплачиваемого в связи с применением УСН, в доходах - положительную разницу от
продажи валюты, в расходах - отрицательную разницу от продажи валюты, комиссию
банка за продажу валюты и комиссию за осуществление валютного контроля?
Для решения вопросов с иностранными
контрагентами в ООО возникает необходимость служебных командировок за пределы
территории РФ. Аванс на командировочные расходы выплачивается в иностранной
валюте.
Образуются ли в
указанной ситуации курсовые разницы?
Ответ:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 16 февраля 2011 г. N 03-11-06/2/21
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросам применения упрощенной
системы налогообложения и сообщает следующее.
Как усматривается из представленного
письма, организация, применяющая упрощенную систему налогообложения с объектом
налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, является
агентом на основании договора оказания услуг по агентскому обслуживанию морских
судов. При этом организация-агент получает от принципала агентское
вознаграждение и компенсацию произведенных на основании агентского договора
расходов.
В этой связи
необходимо иметь в виду, что в соответствии с п. 1 ст. 346.15 Налогового
кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) организации, применяющие
упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения
учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 Кодекса,
и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 Кодекса. Доходы, предусмотренные ст. 251 Кодекса, при определении налоговой
базы не учитываются. Указанные налогоплательщики используют кассовый метод
учета доходов и расходов (ст. 346.17 Кодекса).
Согласно п. 11 ст.
250 Кодекса внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в
частности, доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от
переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг,
номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость
которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов выданных
(полученных)), в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской
Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.
Пунктом 8 ст. 271 Кодекса установлено,
что при применении метода начисления доходы, выраженные в иностранной валюте,
для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу,
установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания
соответствующего дохода. Обязательства и требования,
выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей
пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным
банком Российской Федерации на дату перехода права собственности по операциям с
указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и
(или) на последний день отчетного (налогового) периода в зависимости от того,
что произошло раньше.
Учитывая, что ст.
273 Кодекса, устанавливающая порядок признания доходов и расходов при кассовом
методе, не содержит положений, определяющих порядок признания доходов и
расходов в виде положительных и отрицательных курсовых разниц
налогоплательщиками, применяющими кассовый метод, а также принимая во внимание,
что пересчет имущества в виде валютных ценностей в рубли по официальному курсу,
установленному Центральным банком Российской Федерации, осуществляется с целью
организации учета доходов, выраженных в иностранной
валюте, в совокупности с доходами, стоимость которых выражена в рублях, по
нашему мнению, налогоплательщикам, применяющим упрощенную систему
налогообложения и использующим кассовый метод учета доходов и расходов, доходы
в виде положительных курсовых разниц следует учитывать в порядке, установленном
п. 8 ст. 271 Кодекса.
Налогоплательщики, применяющие упрощенную
систему и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на
величину расходов, вправе при исчислении налоговой базы учитывать расходы,
которые предусмотрены п. 1 ст. 346.16 Кодекса. При этом расходы учитываются при
условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 Кодекса.
В соответствии с пп. 34 п. 1 ст. 346.16 Кодекса налогоплательщиками при
определении налоговой базы учитываются расходы в виде отрицательной курсовой
разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и
требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в
том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением
официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком
Российской Федерации. Указанные расходы принимаются в порядке, предусмотренном
для исчисления налога на прибыль организаций пп. 5 п.
1 ст. 265 Кодекса, согласно которому курсовые разницы по выданным (полученным)
авансам в виде валютных ценностей в составе расходов не учитываются.
Таким образом, при переоценке валюты на
последний день отчетного (налогового) периода положительная курсовая разница
включается в доходы, а отрицательная курсовая разница - в расходы. Однако в
составе доходов и расходов не учитываются курсовые
разницы по полученным и выданным авансам в иностранной валюте. В этой связи
курсовые разницы, которые возникают при оплате налогоплательщиком расходов по судозаходу за счет полученных авансов в иностранной валюте,
при определении налоговой базы не учитываются.
Если организация,
применяющая упрощенную систему налогообложения, продает иностранную валюту по
курсу ниже установленного Центральным банком Российской Федерации,
отрицательная курсовая разница в расходы в целях налогообложения не включается,
поскольку расходы в виде отрицательной (положительной) разницы, образующейся
вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от
официального курса, установленного Центральным банком Российской Федерации на
дату перехода права собственности на иностранную валюту, в ст. 346.16 Кодекса не поименованы. В том
случае, если налогоплательщик продает иностранную валюту по курсу выше
установленного Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права
собственности на иностранную валюту, то у данного налогоплательщика возникает
положительная курсовая разница, которая подлежит включению в доходы на
основании положений п. 2 ст. 250 Кодекса.
Что касается расходов налогоплательщика
на выплату комиссий коммерческому банку, то на основании пп.
9 п. 1 ст. 346.16 Кодекса данные расходы могут учитываться в целях
налогообложения.
Подпунктом 13 п. 1 ст. 346.16 Кодекса
установлено, что налогоплательщики вправе при определении налоговой базы
учитывать командировочные расходы, в частности на наем жилого помещения,
выплату суточных и т.д. Однако уменьшение налоговой базы на указанные расходы в
момент начала командировки неправомерно, поскольку авансовый отчет
предоставляется только после ее окончания.
С учетом вышеизложенного, выдав работнику
аванс на командировочные расходы, налогоплательщик не имеет права включать его
в состав расходов, пока он не будет израсходован на цели командировки
(приобретение проездных документов, проживание в гостинице и т.д.) и подтвержден
документально (авансовым отчетом с приложением подтверждающих документов). Курсовые разницы в данной ситуации не образуются.
Вышеизложенный порядок учета в целях
налогообложения доходов и расходов налогоплательщиком-агентом применим только в
том случае, если доходы в виде имущества (включая денежные средства),
поступившие агенту в связи с исполнением обязательств по агентскому договору, а
также в счет возмещения произведенных им затрат, учитываются при определении
налоговой базы. В том случае, если на основании пп. 9 п. 1 ст. 251 Кодекса налогоплательщик-агент при
определении налоговой базы не учитывает доходы в виде имущества (включая
денежные средства), поступившие ему в связи с исполнением обязательств по
агентскому договору, а также в счет возмещения произведенных им затрат, то
произведенные им в рамках заключенного договора расходы не подлежат включению в
состав расходов при определении налоговой базы.
К указанным доходам не относится агентское вознаграждение.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
16.02.2011