Вопрос: О
представлении налоговых деклараций по налогу на прибыль и НДС при реорганизации
юридического лица в форме присоединения.
Ответ:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА
ПИСЬМО
от 9 марта 2011 г. N КЕ-4-3/3609@
Федеральная налоговая служба, рассмотрев
обращение по вопросу представления налоговой декларации по налогу на
добавленную стоимость и налогу на прибыль организаций при реорганизации
юридического лица в форме присоединения, сообщает следующее.
В соответствии с п. 4 ст. 57 Гражданского
кодекса Российской Федерации при реорганизации юридического лица в форме
присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается
реорганизованным с момента внесения в Единый государственный реестр юридических
лиц записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица.
Статьей 50 Налогового кодекса Российской
Федерации (далее - Кодекс) установлено, что при присоединении одного
юридического лица к другому юридическому лицу правопреемником присоединенного
юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов признается
присоединившее его юридическое лицо.
Правопреемник при исполнении возложенных
на него ст. 50 Кодекса обязанностей по уплате налогов и сборов пользуется всеми
правами, исполняет все обязанности в порядке, предусмотренном Кодексом для
налогоплательщиков (в том числе по представлению налоговых деклараций).
На основании норм пп.
4 п. 1 ст. 23 и п. 3 ст. 80 Кодекса налогоплательщики обязаны представлять в
установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации
(налоговые расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о
налогах и сборах.
При решении вопроса о представлении
реорганизованными организациями налоговых деклараций необходимо исходить из
следующего.
По налогу на прибыль организаций
Пунктом 3 ст. 55 Кодекса установлено,
что, если организация была ликвидирована (реорганизована) до конца календарного
года, последним налоговым периодом для нее является период времени от начала
этого года до дня завершения ликвидации (реорганизации).
Данное правило не применяется в отношении
тех налогов, по которым налоговый период устанавливается как календарный месяц
или квартал (п. 4 ст. 55 Кодекса).
Из письма следует, что реорганизация
организации в форме присоединения одного юридического лица к другому
юридическому лицу проведена в IV квартале (например - 10.11.2010).
Следовательно, если запись о прекращении
деятельности присоединенного юридического лица внесена в Единый государственный
реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ) 10.11.2010, то последним налоговым периодом по
налогу на прибыль организаций для присоединенной организации является период с
1 января по 9 ноября 2010 г. включительно.
Учитывая
приведенные выше положения п. 3 ст. 55 Кодекса, налоговые декларации по налогу
на прибыль присоединенных организаций за последний налоговый период должны быть
представлены организацией-правопреемником в налоговый орган по месту ее учета,
если указанные декларации не были представлены присоединяемыми организациями в
налоговые органы до снятия их с учета в установленном порядке.
Кодексом не установлены специальные сроки
представления в налоговые органы налоговых деклараций и сроки уплаты налогов за
последний налоговый период при реорганизации организации.
Вместе с тем согласно п. 3 ст. 50 Кодекса
реорганизация юридического лица не изменяет сроков исполнения его обязанностей
по уплате налогов правопреемником (правопреемниками) этого юридического лица.
Учитывая
изложенное, Минфин России в Письме от 11.12.2007 N 03-02-07/1-477 разъяснил,
что налоговые декларации (расчеты) по налогам реорганизованной организации
должны быть представлены в налоговый орган, а налоги уплачены за последний
налоговый период не позднее установленных частью второй Кодекса сроков
представления расчетов (налоговых деклараций) и уплаты налогов за отчетный
(налоговый) период, в котором завершена реорганизация.
В рассматриваемом случае при завершении
реорганизации, например, 10 ноября 2010 г. налоговая декларация по налогу на
прибыль организаций за последний налоговый период должна быть представлена и налог уплачен не позднее 28 марта 2011 г.
Составление налоговой декларации за
последний налоговый период организацией-правопреемником производится с учетом
положений п. 2.7 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль
организаций, утвержденного Приказом ФНС России от 15.12.2010 N ММВ-7-3/730@
(зарегистрирован Минюстом России 02.02.2011 N 19680).
Поскольку налог на прибыль по
присоединяемой организации исчислен за ее последний налоговый период, то
включать показатели по присоединяемой организации в налоговую декларацию
правопреемника за 2010 г. не следует.
В случае неотражения
в налоговых декларациях присоединенной организацией за периоды до реорганизации
отдельных расходов организацией-правопреемником могут быть представлены
уточненные налоговые декларации за присоединенную организацию в налоговый орган
по месту своего учета.
При этом налоговые обязательства
уточняются по тем бюджетам, в которые производилась уплата налога по месту
нахождения присоединенной организации, то есть в уточненных налоговых
декларациях указываются те же коды ОКАТО, которые были указаны в первичных
налоговых декларациях, представленных в налоговый орган организацией до ее
реорганизации.
По налогу на добавленную стоимость
На основании п. 1 ст. 173 Кодекса сумма
налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам
каждого налогового периода.
Статьей 163 Кодекса установлено, что налоговый
период для исчисления налога на добавленную стоимость установлен как квартал.
В соответствии с п. 5 ст. 174 Кодекса
налогоплательщики обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета
соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца,
следующего за истекшим налоговым периодом.
Прекращение деятельности реорганизуемого
юридического лица наступает с момента внесения соответствующей записи в Единый
государственный реестр юридических лиц.
Реорганизуемые юридические лица налоговую
декларацию по налогу на добавленную стоимость за последний налоговый период
перед прекращением своей деятельности представляют в налоговый орган, в котором
реорганизуемое юридическое лицо состояло на учете до момента прекращения
деятельности в порядке реорганизации. При этом налоговая декларация за
указанный налоговый период представляется в календарном месяце, следующем за
истекшим налоговым периодом, в общеустановленном порядке, но до момента
прекращения деятельности в порядке реорганизации. Например, если
соответствующие записи в Единый государственный реестр юридических лиц внесены
31.12.2010, т.е. по истечении налогового периода, но до истечения срока
представления налоговой декларации за IV квартал (20.01.2011), то указанная
налоговая декларация может быть представлена до 31.12.2010 реорганизуемым
юридическим лицом по месту своего учета.
В случае если
реорганизуемым юридическим лицом до момента регистрации (в данном примере до
31.12.2010) налоговая декларация не представлена, то правопреемник в декларации
за IV квартал 2010 г. должен отразить как все операции (облагаемые и
необлагаемые), осуществленные им в IV квартале, так и операции реорганизованных
(присоединенных) юридических лиц, осуществленные в IV квартале.
Указанная декларация за IV квартал 2010
г. представляется правопреемником в налоговый орган по месту своего учета в
сроки, установленные п. 5 ст. 174 Кодекса.
Действительный
государственный советник
Российской Федерации
3 класса
Е.В.КОЗЛОВА
09.03.2011