Вопрос:
Сельскохозяйственный производственный комплекс (далее - СПК) является
сельскохозяйственным товаропроизводителем, не перешедшим на систему
налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН), что дает
право СПК применять налоговую ставку по налогу на прибыль до 2012 г. 0
процентов. В 2010 г. СПК были предоставлены следующие субсидии из бюджета:
- субсидии на возмещение части затрат на
приобретение минеральных удобрений;
- субсидии на возмещение ущерба,
нанесенного сельскохозяйственным товаропроизводителям вследствие аномальных
гидрометеорологических условий в 2010 г.
Минеральные удобрения используются только
для осуществления сельскохозяйственной деятельности.
Минфин России и Минэкономразвития России
в совместном Письме от 29.08.2008 N 02-01-04/2523/12064-АП/Д05, разъясняя
применение ст. ст. 78 и 78.1 БК РФ, констатировали следующее.
Статьей 78 БК РФ определены общие
положения, позволяющие предоставлять субсидии юридическим лицам -
производителям товаров, работ, услуг за счет средств федерального бюджета,
бюджетов субъектов РФ, местных бюджетов. При этом указанная статья не содержит
ограничений в отношении предоставления субсидий из бюджетов бюджетной системы
Российской Федерации юридическим лицам. Субсидии юридическим лицам
предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения
затрат или недополученных доходов.
Поскольку указанные средства выделяются
из федерального и регионального бюджетов целенаправленно для выполнения
определенных задач либо как компенсационные, то их следует относить к целевым.
Так, в соответствии с пп.
14 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не
учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиками в рамках
целевого финансирования. К средствам целевого финансирования относится
имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению,
определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого
финансирования или федеральными законами.
В соответствии с п. 2 ст. 251 НК РФ при
определении налоговой базы по налогу на прибыль также не учитываются целевые
поступления.
Из смысла ст. 251 НК РФ следует, что
целевой характер выплат проявляется в возложении на получателя бюджетных
средств обязанности осуществлять их расходование в соответствие с определенными
целями либо, если соответствующие расходы к моменту получения средств из
бюджета уже осуществлены получателем, - в полном или частичном возмещении
понесенных расходов.
Условия, критерии и методика расчета
(нормативы) объема субсидий (во исполнение закона о бюджете на соответствующий
финансовый год) определяются Правительством Российской Федерации и изданными во
исполнение его постановлений нормативными актами уполномоченных органов.
Так, Постановлением
Правительства РФ от 20.02.2006 N 99 "О Федеральной целевой программе
"Сохранение и восстановление плодородия почв земель сельскохозяйственного
назначения и агроландшафтов как национального
достояния России на 2006 - 2010 годы и на период до 2013 года", изданным
во исполнение данного Постановления Приказом Минсельхоза России от 24.05.2010 N
174 "О реализации Постановления Правительства Российской Федерации от
20.02.2006 N 99" и Постановлением
Администрации области "О финансовой поддержке предприятий
агропромышленного комплекса из областного бюджета" утвержден порядок
предоставления субсидий из областного бюджета на возмещение части затрат на
приобретение минеральных удобрений на условиях софинансирования
федерального бюджета; Постановлением Администрации области "О порядке
возмещения ущерба, нанесенного сельскохозяйственным товаропроизводителям
вследствие аномальных гидрометеорологических условий в 2010 г." утвержден
порядок предоставления в 2010 г. из средств областного бюджета субсидий для
возмещения ущерба, нанесенного сельскохозяйственным товаропроизводителям в
связи с гибелью посевов сельскохозяйственных культур вследствие аномальных аномальных гидрометеорологических
условий в 2010 г.
Во всех
вышеназванных нормативных правовых актах сельскохозяйственные
товаропроизводители именуются получателями целевых средств, предоставление
субсидий осуществляется уполномоченным органом в пределах утвержденного
Министерством сельского хозяйства Российской Федерации объема на основании
справки-расчета на выплату субсидий, а также на основании документов (договоров
купли-продажи, счетов-фактур, платежных документов, накладных на товары и др.),
подтверждающих расходы, связанные с поставкой товаров, выполнением работ.
При этом ст. 251 НК РФ не устанавливает
каких-либо специальных требований к статусу налогоплательщика.
Таким образом, субсидии, полученные СПК в
2010 г., являются целевыми бюджетными поступлениями и не учитываются при
определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Являются ли полученные субсидии
внереализационными доходами и подлежат ли они налогообложению налогом на
прибыль? Если подлежат, то по какой ставке - 0% или 20%?
Из положений ст.
2.1 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ и п. 2 ст. 346.2 НК РФ следует,
что при формировании налоговой базы по налогу на прибыль по деятельности,
связанной с реализацией произведенной сельскохозяйственной продукции, а также с
реализацией произведенной и переработанной собственной сельскохозяйственной
продукции, по которой ставка налога на прибыль устанавливается в размере 0
процентов, сельскохозяйственными товаропроизводителями учитываются только доходы, связанные с этой деятельностью.
По мнению Минфина,
выраженному в Письмах от 09.06.2010 N 03-03-06/1/396, от 03.08.2010 N
03-03-06/1/515, субсидии, полученные на погашение процентов по кредитам, на
приобретение семян, минеральных удобрений и пестицидов, могут рассматриваться в
качестве доходов, связанных с деятельностью по реализации произведенной
сельскохозяйственными товаропроизводителями сельскохозяйственной продукции, а
также произведенной и переработанной этими организациями собственной
сельскохозяйственной продукции. По
указанной деятельности установлена ставка налога на прибыль 0%.
Могут ли субсидии, полученные на
погашение процентов по кредитам, на приобретение семян, минеральных удобрений и
пестицидов, рассматриваться в качестве доходов, связанных с деятельностью по
реализации произведенной сельскохозяйственными товаропроизводителями
сельскохозяйственной продукции, а также произведенной и переработанной этими
организациями собственной сельскохозяйственной продукции?
Ответ:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 6 апреля 2011 г. N 03-03-06/1/220
Департамент налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу учета субсидий,
полученных сельскохозяйственным производственным кооперативом, в целях
налогообложения прибыли и сообщает следующее.
Положения ст. 251 Налогового кодекса
Российской Федерации (далее - Кодекс) содержат исчерпывающий перечень доходов,
признаваемых средствами целевого финансирования и целевыми поступлениями,
которые при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются.
В соответствии с пп.
14 п. 1 ст. 251 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль не
учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках
целевого финансирования.
К средствам целевого финансирования
относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по
назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого
финансирования или федеральными законами, в частности, в виде лимитов бюджетных
обязательств (бюджетных ассигнований), доведенных в установленном порядке до
казенных учреждений, а также в виде субсидий, предоставленных бюджетным
учреждениям и автономным учреждениям.
В соответствии с п. 2 ст. 251 Кодекса при
определении налоговой базы также не учитываются целевые поступления (за
исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров). К
ним относятся целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и
ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно на основании
решений органов государственной власти и органов местного самоуправления и
решений органов управления государственных внебюджетных фондов, а также целевые
поступления от других организаций и (или) физических лиц, и использованные
указанными получателями по назначению.
Исходя из положений п. п. 1 и 2 ст. 3
Федерального закона от 08.12.1995 N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной
кооперации" сельскохозяйственный производственный кооператив является
коммерческой организацией.
Полученные сельскохозяйственным
производственным кооперативом средства в виде субсидий не учитываются в качестве
средств целевого финансирования (пп. 14 п. 1 ст. 251
Кодекса) или в качестве целевых поступлений (п. 2 ст. 251 Кодекса).
Доходы организаций, не соответствующие
перечню средств и критериям целевого финансирования (целевых поступлений),
применяемым в целях налогообложения прибыли, учитываются в порядке,
установленном гл. 25 Кодекса.
Таким образом,
субсидии, полученные сельскохозяйственным производственным кооперативом в
порядке, предусмотренном ст. 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации, в
целях возмещения затрат на приобретение минеральных удобрений, а также на
возмещение ущерба от аномальных гидрометеорологических условий, учитываются при
формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
В соответствии со
ст. 2.1 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и
дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые
другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о
признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства
Российской Федерации о налогах и сборах" в 2004 - 2012 гг. налоговая
ставка по налогу на прибыль
организаций для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на
систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый
сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией
произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией
произведенной и переработанной данными организациями собственной
сельскохозяйственной продукции, устанавливается в размере 0 процентов. При этом
с 01.01.2008 по 31.12.2014 под сельскохозяйственными товаропроизводителями, не
перешедшими на уплату единого сельскохозяйственного налога, понимаются
сельскохозяйственные товаропроизводители, отвечающие критериям, предусмотренным
п. 2 и пп. 1 п. 2.1 ст. 346.2 Кодекса.
Пунктом 2 ст. 346.2
Кодекса установлено, что сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются
организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную
продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку
(в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию,
при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких
организаций доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной
продукции, включая продукцию ее первичной
переработки, произведенную ими из
сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70
процентов.
По нашему мнению,
субсидии, полученные на возмещение части затрат на приобретение минеральных
удобрений, а также субсидии на возмещение ущерба, нанесенного
сельскохозяйственным товаропроизводителям вследствие аномальных
гидрометеорологических условий в 2010 г., могут рассматриваться в качестве
доходов, связанных с деятельностью по реализации произведенной
сельскохозяйственными товаропроизводителями сельскохозяйственной продукции, а
также произведенной и переработанной этими организациями собственной
сельскохозяйственной продукции. По
указанной деятельности установлена ставка налога на прибыль 0 процентов.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
06.04.2011