Вопрос: О порядке принятия к вычету сумм НДС, предъявленных
налогоплательщику подрядными организациями до 1 января 2005 г. в отношении
объектов недвижимости, строительство которых начато до 1 января 2005 г. и
продолжено после 1 января 2006 г. (с 2001 по 2010 гг.), а также о порядке
возмещения сумм НДС в случае, если сумма вычетов по НДС превышает сумму НДС,
исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения.
Ответ:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА
ПИСЬМО
от 8 апреля 2011 г. N КЕ-4-3/5585@
Федеральная налоговая служба рассмотрела
письмо ООО о порядке применения вычетов по налогу на
добавленную стоимость при строительстве объектов недвижимости, осуществляемом в
период с 2001 по 2010 гг., и сообщает следующее.
Как следует из запроса, указанная выше
организация (далее - налогоплательщик) в период с 2001 по 2010 г. осуществляла
строительство объектов основных средств подрядным способом. Объект
завершенного капитального строительства принят на учет в феврале 2010 г. С
марта 2010 г. по этому объекту начисляется амортизация, свидетельство
государственной регистрации права собственности получено в апреле 2010 г. Суммы
налога, уплаченные налогоплательщиком по подрядным работам, предъявленным
подрядными организациями с 1 января 2005 до 1 января 2006 г., были приняты к
вычету в течение 2006 г. равными долями. Суммы налога, предъявленные
подрядными организациями в период до 2005 г. (оплаченные в 2006 - 2009 гг.), к
вычету налогоплательщиком не предъявлялись.
В рассматриваемой
ситуации необходимо учитывать, что порядок применения вычетов по объектам
недвижимости, строительство которых начато до 01.01.2005 и продолжено после
01.01.2006, предусмотрен положениями ст. 3 Федерального закона от 22.07.2005 N
119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса
Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов
законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 119-ФЗ).
Согласно п. 1 ст. 3
Закона N 119-ФЗ суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные
налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) и
уплаченные им при проведении капитального строительства, которые не были
приняты к вычету до 1 января 2005 г., подлежат вычету по мере постановки на
учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства,
используемых для осуществления операций, признаваемых объектами
налогообложения, или вычету при реализации объекта незавершенного капитального строительства в порядке, установленном
гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).
При этом согласно
разъяснениям Минфина России от 22.04.2008 N 03-07-15/65, доведенным до
налоговых органов Письмом от 28.04.2008 N ШС-6-03/318@, для целей применения п.
1 ст. 3 Закона N 119-ФЗ объекты завершенного капитального строительства
считаются принятыми на учет в том налоговом периоде, в котором оформлены
первичные учетные документы, подтверждающие дату ввода объекта в эксплуатацию.
В этой связи суммы
налога, уплаченные налогоплательщиком налога на добавленную стоимость, по
работам, выполненным в объеме, определенном договором подряда (при наличии
счетов-фактур, выставленных подрядчиками на соответствующие объемы выполненных
работ), подлежат вычету в периоде принятия на учет объекта завершенного
капитального строительства при наличии первичных учетных документов,
подтверждающих дату ввода этого объекта в эксплуатацию.
Что касается
трехлетнего периода, в течение которого налогоплательщик вправе заявить к
вычету суммы налога, то необходимо учитывать, что согласно п. 2 ст. 173
Кодекса, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает
общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса и увеличенную
на суммы налога, восстановленного в соответствии с п. 3 ст. 170 Кодекса,
положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям,
признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пп.
1 и 2 п. 1 ст. 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и
на условиях, которые предусмотрены ст. 176 Кодекса, за исключением случаев,
когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет
после окончания соответствующего налогового периода.
При этом исходя из
нормы п. 1 ст. 3 Закона N 119-ФЗ с учетом положений ст. ст. 171 и 172 Кодекса в
отношении сумм налога, не принятых к вычету налогоплательщиком до 1 января 2005
г. при строительстве объектов недвижимости, соответствующим налоговым периодом
является тот налоговый период, в котором завершенный капитальным строительством
объект принят на учет.
Следовательно, по
суммам налога на добавленную стоимость, предъявленным налогоплательщику
подрядными организациями до 1 января 2005 г. в отношении объектов недвижимости,
строительство которых начато до 01.01.2005 и продолжено в 2006 г., течение
трехлетнего срока для целей применения вычетов данных сумм налога начинается с
даты принятия на учет данного объекта, то есть с февраля 2010 г., при наличии
первичных учетных документов, подтверждающих дату ввода этого объекта в эксплуатацию, счетов-фактур, выставленных
подрядчиками на соответствующие объемы выполненных работ, а также расчетных
документов, подтверждающих факт оплаты сумм налога подрядным организациям.
Одновременно необходимо учитывать
следующее.
Согласно п. 1 ст.
176 Кодекса в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов
превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом
налогообложения в соответствии с пп. 1 - 3 п. 1 ст.
146 Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату)
налогоплательщику в соответствии с положениями ст. 176 Кодекса.
На основании п. п. 2 и 3 ст. 176 Кодекса
после представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган
проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении
камеральной налоговой проверки в порядке, установленном ст. 88 Кодекса.
При этом решение о возмещении (зачете,
возврате) сумм налога на добавленную стоимость производится после проведения
налоговым органом камеральной налоговой проверки, в ходе которой проверяется
обоснованность сумм налога, заявленных налогоплательщиком в налоговой
декларации к вычету (возмещению из бюджета).
В случае если при проведении камеральной
налоговой проверки были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах,
то налоговый орган выносит решение о привлечении налогоплательщика к
ответственности за совершение налогового правонарушения, а также решение об
отказе в возмещении суммы налога, заявленной к возмещению.
Таким образом, право на применение
налогового вычета по сумме налога, предъявленной подрядными организациями при
передаче налогоплательщику результатов работ в объеме, определенном в договоре
строительного подряда, не возникает, в случае если указанный налогоплательщик:
- имеет первичные учетные документы, не
соответствующие требованиям Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О
бухгалтерском учете";
- имеет счета-фактуры, составленные и
выставленные с нарушением порядка, определенного гл. 21 Кодекса, в том числе по
причине составления счетов-фактур на расходы подрядных организаций, не
связанные с передачей результатов строительных работ в объеме, определенном в
договоре строительного подряда;
- не принимает к учету объемы
строительных работ, результаты которых в объеме, определенном договором
строительного подряда, передаются подрядной организацией инвестору;
- имеет недостоверные сведения,
содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности;
- осуществляет деятельность,
свидетельствующую о невозможности реального осуществления им хозяйственных
операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных
ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ
или оказания услуг;
- не имеет необходимых условий для
достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу
отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств,
производственных активов, складских помещений, транспортных средств;
- учитывает для целей налогообложения
только те хозяйственные операции, которые непосредственно связаны с
возникновением налоговой выгоды, при тех обстоятельствах, что для данного вида
деятельности также требуются совершение и учет иных хозяйственных операций;
- совершает операции с товаром, который
не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном
налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета;
- имеет особые формы расчетов и сроки
платежей, свидетельствующие о групповой согласованности операций, обусловленных
не разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями);
- имеет нижеприведенные обстоятельства,
которые в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности,
указанными выше, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о
получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а именно:
- создание организации незадолго до
совершения хозяйственной операции;
- взаимозависимость участников сделок;
- неритмичный характер хозяйственных
операций;
- нарушение налогового законодательства в
прошлом;
- разовый характер операции;
- осуществление операции не по месту
нахождения налогоплательщика;
- осуществление расчетов с использованием
одного банка;
- осуществление транзитных платежей между
участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;
- использование посредников при
осуществлении хозяйственных операций.
Действительный
государственный советник
Российской Федерации
3 класса
Е.В.КОЗЛОВА
08.04.2011