Вопрос:
Государственное унитарное предприятие осуществляет деятельность на основании
лицензии на фармацевтическую деятельность - розничную торговлю лекарственными
средствами с правом изготовления.
Предприятие имеет структурные
подразделения - аптеки с площадью торговых залов от 14 до 106 кв. м и
переведено в установленном законом порядке на уплату ЕНВД.
В соответствии со ст. 4 Федерального
закона от 12.04.2010 N 61-ФЗ "Об обращении лекарственных средств"
аптечное учреждение - это организация, осуществляющая розничную торговлю
лекарственными средствами.
В соответствии с п. 2.5 Отраслевого
стандарта "Правила отпуска (реализации) лекарственных средств в аптечных
организациях. Основные положения" ОСТ 91500.05.0007-2003, утвержденного
Приказом Министерства здравоохранения РФ от 04.03.2003 N 80, аптеки могут
осуществлять изготовление лекарственных препаратов по рецептам врачей и
требованиям учреждений здравоохранения, изготовление внутриаптечной заготовки в
соответствии с утвержденными прописями и фасовку лекарственных препаратов и
лекарственного растительного сырья с последующей их реализацией.
В соответствии с Постановлением
Правительства РФ от 06.07.2006 N 416 "Об утверждении Положения о
лицензировании фармацевтической деятельности" ГУП при ценообразовании
применяет розничные надбавки к отпускным ценам производителей, как и положено
предприятию при осуществлении розничной торговли, и не применяет оптовых
надбавок.
Согласно
разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенным в п. 5
Постановления от 22.11.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с
применением положений Гражданского кодекса Российской федерации о договоре
поставки", квалифицируя правоотношения участников спора, судам необходимо
исходить из признаков договора поставки, предусмотренных ст. 506 ГК РФ,
независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения
способа передачи товара в тексте документа.
При этом под целями, не связанными с
личным использованием, следует понимать в том числе
приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве
организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели,
транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).
Однако, в случае
если указанные товары приобретались у продавца, осуществляющего
предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон
регулируются нормами о розничной купле-продаже.
Может ли аптека, реализующая
лекарственные средства лечебным учреждениям, школам, детским садам по
муниципальным контрактам, а также изготавливающая лекарственные препараты для
населения по индивидуальным рецептам врачей, применять систему налогообложения
в виде ЕНВД?
Ответ:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА
ПИСЬМО
от 13 апреля 2011 г. N КЕ-4-3/5811@
Федеральная налоговая служба, рассмотрев
обращение, сообщает.
В соответствии со
ст. 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) система
налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может применяться в
отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с
площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту
организации торговли, в отношении розничной торговли, осуществляемой через
объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
Согласно ст. 346.27 Кодекса под розничной
торговлей для целей гл. 26.3 Кодекса понимается предпринимательская
деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а
также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной
купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности не относится
реализация продукции собственного производства (изготовления), а также передача
лекарственных препаратов по льготным (бесплатным) рецептам.
Статьей 492 Гражданского кодекса
Российской Федерации (далее - ГК РФ) установлено, что по договору розничной
купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по
продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный
для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с
предпринимательской деятельностью. Договор розничной купли-продажи является
публичным договором.
Публичным договором
признается договор, заключенный коммерческой организацией и устанавливающий ее
обязанности по продаже товаров, выполнению работ или оказанию услуг, которые
такая организация по характеру своей деятельности должна осуществлять в отношении
каждого, кто к ней обратится (розничная торговля, перевозка транспортом общего
пользования, услуги связи, энергоснабжение, медицинское, гостиничное
обслуживание и т.п.) (ст. 426 ГК РФ).
Статьей 493 ГК РФ определено, что, если
иное не предусмотрено законом или договором, договор розничной купли-продажи
считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или
товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.
В отличие от договора розничной
купли-продажи по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий
предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для
использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных
с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (ст. 506 ГК РФ).
Согласно разъяснениям Пленума Высшего
Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в п. 5 Постановления от 22.10.1997
N 18, квалифицируя правоотношения при реализации товаров, необходимо исходить
из признаков договора поставки, предусмотренных ст. 506 ГК РФ, независимо от
наименования договора, названий его сторон либо обозначения способа передачи
товара в тексте документа.
При этом под целями, не связанными с
личным использованием, следует понимать в том числе
приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве
организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели,
транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).
Однако в случае, если данные товары
приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего
предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон
регулируются нормами о розничной купле-продаже.
Таким образом, к розничной торговле в
целях применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный
доход относится предпринимательская деятельность, связанная с реализацией товаров как за наличный, так и за безналичный расчет по
договорам розничной купли-продажи физическим и юридическим лицам для личного,
семейного, домашнего или иного использования, не связанного с осуществлением
предпринимательской деятельности, т.е. не для последующей реализации или использования
в процессе осуществления предпринимательской деятельности.
Торговля товарами, осуществляемая на
основе договоров поставки (параграф 3 гл. 30 ГК РФ) либо на основе иных
договоров гражданско-правового характера, содержащих признаки договора поставки,
относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, в
отношении которой единый налог на вмененный доход не применяется.
Пунктом 2 ст. 525 ГК РФ определено, что к
отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд
применяются правила о договоре поставки (ст. ст. 506 - 522 ГК РФ), если иное не
предусмотрено правилами ГК РФ.
При этом следует
также иметь в виду, что, в отличие от договора розничной купли-продажи, который
является публичным договором, договор поставки по муниципальному контракту не
носит признаков публичности, указанных в ст. 426 ГК РФ, и согласно Федеральному
закону от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров,
выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд"
заключается в соответствии с
результатами проведения конкурсов, аукционов, запросов котировок на поставку
товаров, выполнение работ, оказание услуг конкретным потребителям.
В соответствии со
ст. 4 Федерального закона от 12.04.2010 N 61-ФЗ "Об обращении
лекарственных средств" аптечная организация - организация, структурное
подразделение медицинской организации, осуществляющие розничную торговлю
лекарственными препаратами, хранение, изготовление и отпуск лекарственных
препаратов для медицинского применения в соответствии с требованиями данного
Федерального закона.
Учитывая изложенное,
реализация аптечной организацией готовых лекарственных средств физическим и
юридическим лицам по договорам розничной купли-продажи независимо от форм
расчетов признается в целях гл. 26.3 Кодекса розничной торговлей и подлежит
переводу на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
В то же время
деятельность аптеки по реализации изготовленных ею лекарственных средств, а
также по реализации любых лекарственных средств юридическим лицам и, в
частности, больницам, школам, детским садам на основании договоров поставки, в
том числе на основании заключенных муниципальных контрактов (с оформлением
товарных накладных, счетов-фактур), подлежит налогообложению в общеустановленном
порядке или в порядке и на условиях, предусмотренных гл. 26.2 Кодекса, на основе данных раздельного учета доходов и расходов (п. 7 ст.
346.26 Кодекса).
Данная позиция согласуется с позицией
Министерства финансов Российской Федерации по данному вопросу (Письмо Минфина
России от 05.03.2011 N 03-11-11/50).
Действительный
государственный советник
Российской Федерации
3 класса
Е.В.КОЗЛОВА
13.04.2011