Вопрос: ООО и Минобрнауки заключили договор с целью реализации
комплексного проекта по созданию высокотехнологичного производства,
выполняемого с участием российского высшего учебного заведения, в рамках
которого ООО получает субсидии из федерального бюджета
на финансирование НИОКР. На реализацию проекта ООО
должно направить собственных средств в размере не менее 100% субсидий. При этом
не менее 20% должны быть направлены на НИОКР, а 80% - на инвестиционное
развитие. Владельцем результатов НИОКР будет являться ООО, вуз является
исполнителем. Для получения субсидий открыт отдельный расчетный счет, с
которого будут вестись расчеты с вузом. Грант разделен на девять тем, в рамках
каждой темы выполняется один прибор (технология, система) и каждый месяц на
счет списываются фактически осуществленные затраты, которые накапливаются в
разрезе каждой темы отдельно (амортизация, материалы, заработная плата и т.д.).
Для реализации проекта собственными силами планируется выделение отдельных
производственных единиц.
Указанные темы входят в перечень,
установленный Правительством РФ, дающий право на применение коэффициента 1,5 к
расходам на НИОКР.
В результате НИОКР будут созданы новые
приборы (опытные образцы) и технологии для использования в производственной
деятельности ООО. Планируется оформление охранных
документов (патентов) на полезные модели, опытные образцы и т.п.
Каков порядок учета для целей исчисления
налога на прибыль средств, получаемых ООО в виде субсидий? Вправе ли
организация расходы на НИОКР признать с применением повышающего коэффициента
1,5 единовременно в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были
осуществлены? В каком случае расходы могут быть включены в состав прочих
расходов в размере фактических затрат с коэффициентом 1,5?
Ответ:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 12 мая 2011 г. N 03-03-06/1/291
В Департаменте налоговой и
таможенно-тарифной политики рассмотрено письмо по вопросу учета в целях
налогообложения прибыли организаций субсидий из федерального бюджета,
выделенных на реализацию комплексных проектов по созданию высокотехнологичного
производства, и сообщается следующее.
Порядок и условия
предоставления из федерального бюджета субсидий на реализацию комплексных
проектов по созданию высокотехнологичного производства, выполняемых с участием
российских высших учебных заведений, определены Правилами предоставления
субсидий на государственную поддержку развития кооперации российских высших
учебных заведений и организаций, реализующих комплексные проекты по созданию
высокотехнологичного производства, утвержденными Постановлением Правительства
Российской Федерации от 09.04.2010 N 218 (далее - Правила).
Согласно данным Правилам субсидии
предоставляются на конкурсной основе. Участником конкурса является организация,
которая представляет проект, предусматривающий выполнение
научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ
российскими вузами, и дополнительно направляет на реализацию проекта
собственные средства в размере не менее 100% объема субсидии. При этом не менее
20% указанных средств должно использоваться на научно-исследовательские,
опытно-конструкторские и технологические работы. Субсидия выделяется
организации, отобранной в результате конкурса, на срок от одного года до трех
лет в объеме до 100 млн руб. в год для финансирования
указанных работ.
Предоставление
субсидий юридическим лицам (за исключением субсидий государственным
(муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам
- производителям товаров, работ, услуг регламентировано ст. 78 Бюджетного
кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой субсидии указанным лицам
предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения
затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией)
товаров, выполнением работ, оказанием услуг.
При определении объекта налогообложения
по налогу на прибыль организаций налогоплательщиками учитываются доходы от
реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, определяемые в
соответствии со ст. 249 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК
РФ), и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.
Согласно п. 8 ст. 250 НК РФ
внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в
виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав,
за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ.
Доходы, не учитываемые при определении
налоговой базы по налогу на прибыль, определены в ст. 251 НК РФ. Перечень таких
доходов является исчерпывающим. Субсидии, полученные коммерческими
организациями на возмещение затрат в связи с производством (реализацией)
товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в данном перечне не поименованы, в
связи с чем учитываются в целях налогообложения прибыли в общеустановленном
порядке.
Таким образом, субсидии, полученные
коммерческими организациями на реализацию проекта, предусматривающего
выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических
работ российскими вузами, подлежат учету для целей налогообложения прибыли в
составе внереализационных доходов.
При применении налогоплательщиком метода
начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они
имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного
имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.
Согласно пп. 2
п. 4 ст. 271 НК РФ для внереализационных доходов в виде безвозмездно полученных
денежных средств датой получения дохода признается дата поступления денежных
средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика.
Таким образом, в целях налогообложения
прибыли датой получения доходов в виде субсидий, по мнению Департамента,
является дата их зачисления на расчетный счет налогоплательщика.
Порядок учета расходов на научные
исследования и (или) опытно-конструкторские разработки (далее - НИОКР) в целях
налогообложения прибыли регулируется ст. 262 НК РФ.
В соответствии с п.
2 ст. 262 НК РФ расходы налогоплательщика на НИОКР, относящиеся к созданию
новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в
частности расходы на изобретательство, осуществленные им самостоятельно или
совместно с другими организациями (в размере, соответствующем его доле
расходов), равно как на основании договоров, по которым он выступает в качестве
заказчика таких исследований или разработок, признаются для целей налогообложения после завершения этих исследований или
разработок (завершения отдельных этапов работ) и подписания сторонами акта
сдачи-приемки в порядке, предусмотренном ст. 262 НК РФ.
Указанные расходы равномерно включаются
налогоплательщиком в состав прочих расходов в течение одного года при условии
использования указанных исследований и разработок в производстве и (или) при
реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) с 1-го числа месяца,
следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования (отдельные этапы
исследований).
Расходы налогоплательщика на НИОКР,
осуществленные в целях создания новых или совершенствования применяемых
технологий, создания новых видов сырья или материалов, которые не дали
положительного результата, также подлежат включению в состав прочих расходов
равномерно в течение одного года в размере фактически осуществленных расходов в
порядке, предусмотренном п. 2 ст. 262 НК РФ.
Расходы налогоплательщика на НИОКР (в том
числе не давшие положительного результата) по перечню, установленному
Правительством Российской Федерации, признаются в том отчетном (налоговом)
периоде, в котором они были осуществлены, и включаются в состав прочих расходов
в размере фактических затрат с коэффициентом 1,5. По мнению
Департамента, указанные расходы на НИОКР (в том числе не давшие положительного
результата) организации могут признавать с применением повышающего коэффициента
1,5 единовременно в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были
осуществлены, а не равномерно в течение одного года с 1-го числа месяца,
следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования (отдельные этапы
исследований).
Согласно п. 5 ст.
262 НК РФ в случае, если в результате произведенных расходов на НИОКР
организация-налогоплательщик получает исключительные права на результаты
интеллектуальной деятельности, указанные в п. 3 ст. 257 НК РФ, данные права
признаются нематериальными активами, которые подлежат амортизации в
соответствии с п. п. 2 и 5 ст. 258 НК РФ, с учетом положений п. 3 ст. 259 НК РФ.
При этом, по
мнению Департамента, если исключительные права на результаты интеллектуальной
деятельности, указанные в п. 3 ст. 257 НК РФ, получены в результате
произведенных расходов на НИОКР по перечню, установленному Правительством
Российской Федерации, то стоимость данного нематериального актива должна формироваться
с коэффициентом 1,5.
В п. 3 ст. 257 НК РФ предусмотрено, что к
нематериальным активам относятся, в частности, исключительное право
патентообладателя на промышленный образец, полезную модель.
Таким образом, если налогоплательщиком
при проведении работ по НИОКР получен результат, подлежащий правовой охране, и
организация приняла решение оформить соответствующие исключительные права на
полученный результат (промышленный образец, полезную модель), то учет расходов
в этом случае ведется в порядке, предусмотренном п. 5 ст. 262 НК РФ. При этом
если исключительные права на данные объекты получены в результате произведенных
расходов на НИОКР по перечню, установленному Правительством Российской
Федерации, то стоимость данного нематериального актива должна формироваться с
коэффициентом 1,5.
В случае если налогоплательщик не
оформляет соответствующие исключительные права на созданные в результате
проведения расходов на НИОКР промышленный образец, полезную модель, то учет
указанных расходов ведется в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 262 НК РФ.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
12.05.2011