Вопрос: Об учете в целях исчисления НДС организацией-застройщиком денежных
средств, полученных от участников долевого строительства для возмещения затрат
на строительство многоквартирного дома, о принятии к вычету НДС, предъявленного
организации, совмещающей функции застройщика, заказчика и генерального
подрядчика, по товарам (работам, услугам), приобретаемым ею для выполнения
строительно-монтажных работ, а также о применении освобождения от обложения НДС
услуг застройщика, если в договоре не выделено вознаграждение
организации за выполнение функций застройщика; об учете в целях исчисления
налога на прибыль средств целевого финансирования, полученных на счет
застройщиком от участников долевого строительства, и затрат на строительство
дома.
Ответ:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 26 октября 2011 г. N 03-07-10/17
В связи с письмом
по вопросам применения налога на добавленную стоимость и налога на прибыль
организаций организацией, являющейся застройщиком по договору участия в долевом
строительстве при осуществлении строительства многоквартирного дома, в состав
которого входят парковочные места, офисные и торговые помещения, Департамент
налоговой и таможенно-тарифной политики сообщает.
На основании п. 1
ст. 4 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом
строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении
изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее -
Закон N 214-ФЗ) по договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик)
обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением
других лиц построить (создать)
многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости.
В соответствии с п. 1 ст. 5 Закона N
214-ФЗ в договоре участия в долевом строительстве указывается цена договора, то
есть размер денежных средств, подлежащих уплате участником долевого
строительства для строительства (создания) объекта долевого строительства. Цена
договора может быть определена в договоре как сумма денежных средств на возмещение
затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных
средств на оплату услуг застройщика.
Как следует из письма, организация по
договору совмещает функции застройщика, заказчика и генерального подрядчика.
При этом вознаграждение организации за выполнение функций застройщика в
договоре не выделено.
На основании пп.
2 п. 1 ст. 162 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс)
налогообложению налогом на добавленную стоимость подлежат полученные
налогоплательщиком денежные средства, связанные с оплатой реализованных этим
налогоплательщиком товаров (работ, услуг), не освобождаемых от налогообложения.
Учитывая
изложенное, в случае если организация, являющаяся по договору участия в долевом
строительстве застройщиком, своими силами или своими силами с привлечением
других лиц обязуется построить объект недвижимости, то есть застройщик
непосредственно выполняет строительно-монтажные работы, то согласно пп. 2 п. 1 ст. 162 Кодекса денежные средства, получаемые
застройщиком от участников долевого строительства в порядке возмещения затрат
застройщика на строительство (создание) объекта долевого строительства, включаются в налоговую базу у застройщика как
оплата (частичная оплата), полученная в счет предстоящего выполнения работ.
Согласно п. 1 ст. 171 Кодекса
налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную
стоимость, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные ст.
171 Кодекса налоговые вычеты.
На основании п. 2 ст. 171 Кодекса вычетам
подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику
по товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций,
признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость.
Таким образом, суммы налога на добавленную
стоимость, предъявленные застройщику, являющемуся генеральным подрядчиком при
строительстве объекта, по товарам (работам, услугам), приобретаемым им для
выполнения строительно-монтажных работ, признаваемых объектом налогообложения
этим налогом, подлежат вычетам в порядке, установленном ст. 172 Кодекса.
Что касается
применения пп. 23.1 п. 3 ст. 149 Кодекса, в случае
если вознаграждение организации за выполнение функций застройщика в договоре не
выделено, то согласно данному подпункту от налогообложения налогом на
добавленную стоимость освобождаются услуги застройщика, оказываемые на
основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии
с Законом N 214-ФЗ (за исключением услуг застройщика, оказываемых при
строительстве объектов производственного
назначения).
Таким образом, данной нормой ст. 149
Кодекса ограничение на применение освобождения от налогообложения в случае,
если вознаграждение организации за выполнение функций застройщика в договоре не
выделено, не предусмотрено. При этом в соответствии с п. 4 ст. 149 Кодекса в
случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие
налогообложению налогом на добавленную стоимость, и операции, не подлежащие
налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с данной
статьей Кодекса, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.
Вместе с тем
согласно п. 5 ст. 149 Кодекса налогоплательщик, осуществляющий операции по
реализации товаров (работ, услуг), в том числе услуг застройщика, предусмотренные
п. 3 данной статьи Кодекса, вправе отказаться от освобождения таких операций от
налогообложения, представив соответствующее заявление в налоговый орган по
месту учета в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого
налогоплательщик намерен отказаться от освобождения или приостановить его исполнение.
Что касается налога
на прибыль организаций, то в соответствии со ст. 3 Закона N 214-ФЗ застройщик
вправе привлекать денежные средства участников долевого строительства для
строительства (создания) многоквартирного дома только после получения в
установленном порядке разрешения на строительство, опубликования, размещения и
(или) представления проектной декларации в соответствии с данным Законом и
государственной регистрации застройщиком права собственности на земельный
участок, предоставленный для
строительства (создания) многоквартирного дома, или договора аренды, договора
субаренды такого земельного участка. Право на привлечение денежных средств
граждан для строительства (создания) многоквартирного дома с принятием на себя
обязательств, после исполнения которых у гражданина
возникает право собственности на жилое помещение в строящемся (создаваемом)
многоквартирном доме, имеют отвечающие требованиям данного Закона застройщики
на основании договора участия в долевом строительстве.
В соответствии с пп.
14 п. 1 ст. 251 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль не
учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках
целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства
целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов),
полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии
такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования,
указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их
получения.
К средствам целевого финансирования
относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по
назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого
финансирования, в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика
средств дольщиков и (или) инвесторов.
Согласно п. 5 ст. 270 Кодекса в целях
налогообложения прибыли у застройщика не учитываются расходы по приобретению и
(или) созданию амортизируемого имущества.
Таким образом, затраты, связанные со
строительством жилого дома, застройщик осуществляет за счет аккумулированных на
его счетах средств дольщиков.
В соответствии с п.
1 ст. 8 Закона N 214-ФЗ передача объекта долевого строительства застройщиком и
принятие его участником долевого строительства осуществляются по подписываемым
сторонами передаточному акту или иному документу о передаче.
На основании п. 1 ст. 12 Закона N 214-ФЗ
обязательства застройщика перед дольщиком считаются исполненными с момента
подписания сторонами акта о передаче объекта долевого строительства.
Таким образом, финансовый результат (прибыль)
от строительства застройщик определяет по окончании строительства на дату
подписания документа о передаче объекта долевого строительства.
Настоящее письмо не содержит правовых
норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является
нормативным правовым актом. В соответствии с Письмом Минфина
России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет
информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства
Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует налоговым органам,
налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться
нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от
трактовки, изложенной в настоящем письме.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
Н.А.КОМОВА
26.10.2011