Вопрос: У
кредитных организаций возникают вопросы, связанные с порядком применения
изменений в НК РФ, внесенных Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ (далее
- Закон N 245-ФЗ), в части порядка уплаты банками НДС при реализации имущества,
не используемого в банковской деятельности, в том числе полученного по
договорам отступного. Указанные изменения вступают в силу с 01.10.2011.
Главой 21 НК РФ фактически определено,
что при продаже банками имущества, не используемого в банковской деятельности,
НДС уплачивается с разницы между ценой продажи и ценой приобретения (получения
имущества по договорам отступного).
На основании пп. "а" п. 18 ст. 2 Закона N 245-ФЗ п. 2 ст. 170
НК РФ дополнен пп. 5, в соответствии с которым суммы
НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том
числе основных средств и нематериальных активов, учитываются в стоимости таких
товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов,
в случае приобретения банками,
применяющими порядок учета налога, предусмотренный п. 5 ст. 170 НК РФ, товаров,
в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав,
которые в дальнейшем реализуются банками до начала использования для
осуществления банковских операций, для сдачи в аренду или до введения в
эксплуатацию.
Таким образом, при реализации имущества
такой учет НДС позволяет банкам определять налоговую базу по НДС в соответствии
с п. 3 ст. 154 НК РФ - в виде разницы между ценой реализации и ценой
приобретения.
Существует позиция, согласно которой
изменения в НК РФ, внесенные Законом N 245-ФЗ, однозначно определяют порядок
исчисления НДС только в отношении реализации имущества, приобретенного
(полученного) банками после 01.10.2011. В отношении же имущества,
приобретенного (полученного) банками до 01.10.2011, НДС при его реализации
должен уплачиваться с полной цены продажи.
В соответствии с пп.
1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС является реализация
товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов
залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по
соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача
имущественных прав.
Таким образом, исчисление и уплата НДС
связаны именно с моментом реализации товаров (работ, услуг), а не с моментом
приобретения. В этой связи изменение порядка исчисления НДС должно
распространяться на операции по реализации имущества, приобретенного
(полученного по отступному) до вступления в силу соответствующих изменений.
Из этого следует, что при реализации
имущества после 01.10.2011, приобретенного (полученного) банками как до
01.10.2011, так и после 01.10.2011, которое не использовалось в банковской
деятельности и уплаченный НДС по которому не был учтен
ранее в составе расходов для целей исчисления налога на прибыль, НДС должен
исчисляться и уплачиваться с разницы между ценой реализации и ценой
приобретения. Уплаченный НДС по такому имуществу может быть учтен только в его
стоимости, так как с вступлением в действие нового пп.
5 п. 2 ст. 170 НК РФ правовые основания для включения его в расходы
отсутствуют. Учет НДС в расходах (до 01.10.2011) или в стоимости имущества
(после 01.10.2011) должен производиться не в момент получения (приобретения)
имущества, а в момент его реализации.
Иная позиция противоречит целям принятия
Закона N 245-ФЗ в части приведения налоговой базы для исчисления и уплаты
банками НДС в соответствие с реальной добавленной стоимостью, образующейся при
перепродаже ими имущества, не используемого в банковской деятельности.
Основная масса имущества, полученного
банками по договорам отступного, была получена в период экономического кризиса
в 2009 - 2010 гг.
Правомерна ли позиция банков в отношении
применения порядка определения налоговой базы по НДС по имуществу,
приобретенному как до 01.10.2011, так и после 01.10.2011 и не используемому в
банковской деятельности?
Ответ:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 27 октября 2011 г. N 03-07-05/32
В связи с обращением по вопросу,
связанному с применением банками с 1 октября 2011 г. налога на добавленную
стоимость при реализации имущества, не используемого для осуществления
банковской деятельности, сообщаем.
Мнение Минфина России по данному вопросу
изложено в Письме от 24.10.2011 N 03-07-15/107, направленном в ФНС России, и заключается
в следующем.
В соответствии с п.
3 ст. 154 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налоговая
база по налогу на добавленную стоимость определяется как разница между ценой
реализуемого имущества, исчисляемой с учетом положений ст. 40 Кодекса, с учетом
налога на добавленную стоимость, акцизов (для подакцизных товаров), и
стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок)
при реализации имущества, подлежащего учету, с учетом уплаченного налога на добавленную стоимость.
На основании п. 5 ст. 170 Кодекса банки
имеют право включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на
прибыль организаций, суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные
поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам). При этом вся сумма
налога, полученная ими по операциям, подлежащим налогообложению, уплачивается в
бюджет.
Согласно пп. 5 п. 2 ст. 170 Кодекса в редакции Федерального закона
от 19.07.2011 N 245-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую
Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты
Российской Федерации о налогах и сборах" с 1 октября 2011 г. банки,
применяющие порядок учета налога на добавленную стоимость в соответствии с
вышеуказанным п. 5 ст. 170 Кодекса, суммы
налога по приобретенным товарам, в том числе основным средствам, в дальнейшем
реализуемым до начала использования для осуществления банковских операций,
сдачи в аренду или до введения в эксплуатацию, учитывают в стоимости таких
товаров, в том числе основных средств.
Учитывая изложенное, в случае если
банками суммы налога на добавленную стоимость по вышеназванному приобретенному
имуществу в расходы при налогообложении прибыли организаций до 1 октября 2011
г. не включались, то начиная с этой даты данные суммы налога
следует учесть согласно порядку, предусмотренному вышеуказанным пп. 5 п. 2 ст. 170 Кодекса, то есть включить в стоимость
имущества. В связи с этим при реализации такого имущества после 1 октября 2011
г. налоговая база по налогу на добавленную стоимость исчисляется в соответствии
с п. 3 ст. 154 Кодекса как разница между рыночной ценой этого имущества с
учетом налога и его стоимостью с учетом уплаченного налога.
В случае если суммы
налога на добавленную стоимость по указанному имуществу до 1 октября 2011 г.
были включены в расходы при налогообложении прибыли организаций или не выделены
в учете, то при реализации после 1 октября 2011 г. такого имущества оснований
для применения банками порядка определения налоговой базы, установленного п. 3
ст. 154 Кодекса, не имеется.
Таким образом, позиция, указанная в
обращении, в отношении применения нового порядка исчисления налога на
добавленную стоимость по имуществу, приобретенному банками как до 1 октября
2011 г., так и после этой даты, поддержана.
Врио директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
27.10.2011